第四节存货

本节架构

存货概述

原材料                          

包装物

低值易耗品

委托加工物资

库存商品

存货清查

存货减值

重点

成本的确定和发出计价

计划成本核算

包转物的账务处理

低值易耗品摊销

消费税的处理

毛利率法和售价金额法

盘盈和盘亏账务处理

存货跌价准备的计提和转回

【知识点1】存货概述

(一)存货的内容

1.概念

存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等

2.内容

原材料；②在产品；③半成品；④产成品；⑤商品；⑥包装物；⑦低值易耗品；⑧委托代销商品

【提示】企业接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修理的待修品，制造和修理完成验收入库后，应视同企业的产成品

 

(二)存货成本的确定

1.存货应当按照成本进行初始计量

2.成本构成内容：包括采购成本、加工成本和其他成本

采购成本

包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

①购买价款：发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额。

②相关税费：企业购买存货发生的进口关税、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额以及相应的教育费附加等

③其他可归属于存货采购成本的费用：采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等

【提示1】对于增值税小规模纳税人购进存货所支付的增值税不能抵扣，应计入存货的采购成本中。题目如果没有特指是小规模纳税人，均假定该企业是一般纳税人

【提示2】商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用的账务处理原则：

①应当计入存货采购成本

②也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本

③企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益

存货的加工成本直接人工、制造费用

存货的其他成本产品设计费用的处理：

①企业设计产品发生的设计费用通常应计入当期损益

②为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本

下列费用不应计入存货成本，而应在其发生时计入当期损益：

1.非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，应在发生时计入当期损益，不应计入存货成本。如由于自然灾害而发生的直接材料、直接人工和制造费用

2.仓储费用，指企业在存货采购入库后发生的储存费用，应在发生时计入当期损益。但在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用应计入存货成本

3.不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，应在发生时计入当期损益，不得计入存货成本

【例-单选题】下列税金中，不应计入存货成本的是()

一般纳税企业进口原材料支付的关税

一般纳税企业购进原材料支付的增值税

小规模纳税企业购进原材料支付的增值税

一般纳税企业进口应税消费品支付的消费税

【答案】b

【解析】一般纳税企业购进原材料支付的增值税不计入存货成本，小规模纳税企业购进原材料支付的增值税计入存货成本。

(三)发出存货的计价方法

1.计价方法的选择与确定（多选题）

①实务中，企业发出的存货可以按实际成本核算、也可以按计划成本核算。如果采用计划成本核算，会计期末应调整为实际成本

②企业应当根据各类存货的实物流转方式、企业管理的要求、存货的性质等实际情况，合理确定发出存货成本的计算方法，以及当期发出存货的实际成本

③对于性质和用途相同的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本

④在实际成本核算方式下，企业可以采用的发出存货成本的计价方法包括个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法等

 

 

2.个别计价法

个别计价法。亦称个别认定法、具体辨认法、分批实际法，

特点：在这种方法下，是把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。

适用：不能替代使用的存货；为特定项目专门购入或制造的存货；提供的劳务；珠宝、名画等贵重物品

【提示】两个公式灵活运用

期初存货成本+本期购入存货成本=本期发出存货成本+期末存货成本

期初存货数量+本期购入存货数量=本期发出存货数量+期末存货数量

3.先进先出法

含义：是指以先购入的存货应先发出（销售或耗用)这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法

特点：在物价持续上升时，期末存货成本接近于市价，而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业存货价值和当期利润

【例-单选题】某企业采用先进先出法计算发出甲材料的成本，2013年2月1日，结存甲材料200公斤，每公斤实际成本100元；2月10日购入甲材料300公斤，每公斤实际成本110元；2月15日发出甲材料400公斤。2月末，库存甲材料的实际成本为（）元。

a.10000b.10500

c.10600d.11000

【答案】d

【解析】原材料期末数量＝200+300-400＝100（公斤）小于最后一批购进材料的数量，所以期末材料均是2月10日购入的原材料，期末原材料的实际成本100×110＝11000（元）

4．月末一次加权平均法

概念：是指以本月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除本月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算本月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法

计算公式：

存货单位成本＝[月初库存存货的实际成本＋∑（本月各批进货的实际单位成本×本月各批进货的数量）]÷（月初库存存货数量＋本月各批进货数量之和）

本月发出存货的成本＝本月发出存货的数量×存货单位成本

本月月末库存存货成本＝月末库存存货的数量×存货单位成本

特点：该法平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额，因此不利于存货成本的日常管理与控制

【例-单选题】某企业采用月末一次加权平均计算发出原材料的成本。2015年2月1日，甲材料结存200公斤，每公斤实际成本为100元；2月10日购入甲材料300公斤，每公斤实际成本为110元；2月25日发出甲材料400公斤。2月末，甲材料的库存余额为（　）元。

a．10000b．10500

c．10600d．11000

【答案】c

【解析】先计算全月一次加权平均单价=[200×100+300×110]/[200+300]=106，再计算月末库存材料的数量200+300－400=100公斤，甲材料的库存余额=100×106=10600（元）

5．移动加权平均法

概念：是指以每次进货的成本加上原有库存存货成本的成本的合计额，除以每次进货数量加上原有库存存货的数量的合计额，据以计算加权平均单位成本，作为下次进货前计算各次发出存货成本依据的一种方法。

计算公式:

存货单位成本＝（原有库存存货实际成本＋本次进货实际成本）÷（原有库存存货数量＋本次进货数量）

本次发出存货的成本＝本次发出存货数量×本次发货前存货的单位成本

本月月末库存存货成本＝月末库存存货的数量×本月月末存货单价

优点：能够使企业管理当局及时了解存货的结存情况，计算的平均成本及发出和结存存货成本比较客观

缺点：计算工作量较大，对收发较频繁的企业不适用

【知识点2】原材料

（一）采用实际成本法核算

适用：材料收发业务较少的企业

特点：材料的收发及结存，无论总分类核算还是明细分类核算，均按实际成本计价

账户设置：

“原材料”账户：核算企业库存的各种原材料的实际成本

“在途物资”账户：核算企业尚未验收入库的各种物资实际成本

“应付账款”，期末余额一般在贷方，反映企业尚未支付的应付款项

（二）计划成本法核算

1.适用情形

材料收发业务较多并且计划资料较为健全和准确的企业

【比较】材料收发业务较少的企业适用实际成本法

2.核算要点

①原材料按计划成本是指原材料的日常收发及结存，无论总分类核算还是明细分类核算，均按照计划成本进行的方法

②收发凭证按材料的计划成本计价，原材料总分类账和明细分类账均按计划成本登记，原材料的实际成本与计划成本的差异，通过“材料成本差异”科目核算

③月份终了，通过分配材料成本差异，将发出原材料的计划成本调整为实际成本

3.账户设置——“材料采购”科目

借方：登记采购材料的实际成本

贷方：登记入库材料的计划成本

借方大于贷方表示超支，从本科目贷方转入“材料成本差异”科目的借方

贷方大于借方表示节约，从本科目借方转入“材料成本差异”科目的贷方

月末为借方余额，表示未入库材料（即在途物资）的实际成本

3.账户设置——“原材料”科目

本科目借方、贷方及余额均按照计划成本记账

3、账户设置——“材料成本差异”科目

借方：登记入库材料超支差异及发出材料节约差异

贷方：登记入库材料的节约差异及发出材料应负担的超支差异

借方余额：表示库存材料的超支差异

贷方余额：表示库存材料的节约差异

4.会计处理

（1）购入原材料的会计处理

①采购时

采购过程与实际成本相同，只不过将实际成本的“原材料”或“在途物资”改为“材料采购”

借：材料采购

应交税费—应交增值税（进项税额）

贷：银行存款（应付账款、应付票据）

②入库时

借：原材料（计划成本）

贷：材料采购（计划成本）

③结转差异

超支差异借：材料成本差异

贷：材料采购

节约差异借：材料采购

贷：材料成本差异

（2）发出材料的会计处理

①先按计划成本进行结转

借：生产成本—基本生产成本

—辅助生产成本

制造费用

管理费用

销售费用等

贷：原材料（计划成本）

②结转发出材料应负担的成本差异

发出材料应负担的成本差异应当按月分摊，不得在季末或年末一次计算（重要）

结转发出材料应负担的成本差异

材料成本差异率=

【提示】材料成本差异=实际成本-计划成本

超支差异用正数表示、节约差异用负数表示

发出材料应负担的材料成本差异=发出材料的计划成本×材料成本差异率

发出材料的实际成本

＝发出材料的计划成本＋发出材料应负担的材料成本差异

＝发出材料的计划成本×（1+材料成本差异率）

结存材料的实际成本

＝结存材料的计划成本＋结存材料应负担的材料成本差异

发出材料

结转发出材料应负担的成本差异

如果是超支差异：

借：生产成本—基本生产成本

—辅助生产成本

制造费用

管理费用

销售费用等

贷：材料成本差异

如果是节约差异：编制上述相反的会计分录

【例-单选题】某企业对材料采用计划成本核算。2014年12月1日，结存材料的计划成本为400万元，材料成本差异贷方余额为6万元；本月入库材料的计划成本为2000万元，材料成本差异借方发生额为12万元；本月发出材料的计划成本为1600万元。该企业2014年12月31日结存材料的实际成本为（）万元。

a.798b.800

c.802d.1604

【答案】c

【解析】材料成本差异率＝（期初结存材料的材料成本差异+本期验收入库材料的材料成本差异）/（期初结存材料的计划成本+本期验收入库材料的计划成本）＝（－6+12）/（400+2000）＝0.25％；2014年12月31日结存材料的实际成本＝（400+2000－1600）×（1+0.25％）＝802（万元）

【例-单选题】某企业采用计划成本进行材料的日常核算。月初结存材料的计划成本为80万元，成本差异为超支20万元。当月购入材料一批，实际成本为110万元，计划成本为120万元。当月领用材料的计划成本为100万元，当月领用材料应负担的材料成本差异为（　）万元。

a.超支5b．节约5

c.超支15d．节约15

【答案】a

【解析】[20+（110－120）]/（80+120）×100=5（超支）