第三节　税收实体法与税收程序法
知识点一、税收实体法
　　税收实体法：规定税收法律关系主体的实体权利、义务的法律规范总称。是税法的核心部分。
　　（一）纳税义务人
　　1.含义：税法规定直接负有纳税义务的单位和个人，包括法人和自然人。
　　2.与纳税人有关的概念：
　　（1）负税人：实际负担税款的单位和个人。
　　不一致的原因：价格与价值背离，引起税负转移或转嫁。
　　纳税人与负税人有时一致，如直接税（所得税）。
　　纳税人与负税人有时不一致，如间接税（流转税，具有转嫁性）。

（2）代扣代缴义务人
　　有义务从持有的纳税人收入中扣除其应纳税款并代为缴纳的企业、单位或个人。
　　（3）代收代缴义务人
　　有义务借助与纳税人的经济交往而向纳税人收取应纳税款并代为缴纳的单位。
　　（4）代征代缴义务人
　　因税法规定，受税务机关委托而代征税款的单位和个人。
　　（5）纳税单位
　　申报缴纳税款的单位，是纳税人的有效集合。

　　（二）课税对象
　　1.含义：课税对象是税法中规定的征税的目的物，是征税的依据，解决对什么征税。
　　2.作用——基础性要素：（1）是区分税种的主要标志，（2）体现征税的范围，（3）其他要素的内容一般都是以课税对象为基础确定。
　　3.与课税对象有关的3个要素：
　　（1）计税依据（税基）
　　计税依据：税法规定的据以计算各种应征税款的依据或标准。　　

【课税对象与计税依据的关系】课税对象是指征税的目的物，计税依据则是在目的物已经确定的前提下，对目的物据以计算税款的依据或标准；课税对象是从质的方面对征税所作的规定，而计税依据则是从量的方面对征税所作的规定，是课税对象量的表现。

　　【例题】下列税种中，征税对象与计税依据不一致的是（　）。
　　a.企业所得税
　　b.耕地占用税
　　c.车船税
　　d.土地使用税
　　e.房产税

【答案】bcde
　　【解析】企业所得税的课税对象与计税依据是一致的。

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（2）税源
　　税源：税款的最终来源，税收负担的归宿，表明纳税人负担能力。　　

【课税对象与税源的关系】课税对象是据以征税的依据；税源则表明纳税人的负担能力。

　　（3）税目
　　1.含义：税目是课税对象的具体化，反映具体的征税范围，解决课税对象的归类。
　　2.作用：明确征税范围；解决征税对象的归类（税目税率同步考虑——税目税率表，如：消费税、营业税、资源税）。
　　3.分类：分为列举税目和概括税目两类。
     ①列举税目：是将每一种商品或经营项目采用一一列举的方法（又分为细列举、粗列举），如：消费税。
　　②概括税目：是按照商品大类或行业采用概括方法设计税目（又分为小概括、大概括）。如：营业税。

　　【例题】对税收实体法要素中有关课税对象的表述，下列说法正确的有（　）。
　　a.课税对象是国家据以征税的依据
　　b.税目是一种税区别于另一种税的最主要标志
　　c.从实物形态分析，课税对象与计税依据是一致的
　　d.从个人所得税来看，其课税对象与税源是一致的
　　e.计税依据是从质的方面对课税作出的规定，课税对象是从量的方面对课税作出的规定

【答案】ade
　　【解析】课税对象是一种税区别于另一种税的最主要标志；从实物形态分析，课税对象与计税依据是不一致的；从所得税（包括企业所得税和个人所得税）来看，其课税对象与税源是一致的。计税依据是从量的方面对课税作出的规定，课税对象是从质的方面对课税作出的规定。
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　　（三）税率
　　税率是计算税额的尺度，代表课税的深度，关系着国家的收入多少和纳税人的负担程度，因而它是税收政策的中心环节。
　　税率的形式：比例税率、累进税率、定额税率、其他形式。
　　1.比例税率：同一征税对象或同一税目，规定一个比例的税率。
　　（1）形式：产品比例税率，行业比例税率，地区差别比例税率，有幅度的比例税率；
　　（2）特点：①税率不随课税对象数额的变动而变动；②课税对象数额越大，纳税人相对直接负担越轻；③计算简便；④税额与课税对象成正比。

2.累进税率：是指同一课税对象，随着数量的增大，征收比例也随之增高的税率。
　　即：课税对象按数额大小划分等级，规定不同税率。多用于收益课税，处理税收负担的纵向公平。
　　（1）全额累进税率：
　　（2）超额累进税率：超额累进税率特点：
　　①计算方法比较复杂，征税对象数量越大，包括等级越多，计算步骤也越多；
　　②累进幅度比较缓和，税收负担较为合理；
　　③边际税率和平均税率不一致，税收负担的透明度较差。
　　④目前我国：个人所得税中有三个税目使用此税率。
　　速算扣除数:全额累进税率与超额累进税率计算的应纳税额的差额为速算扣除数。其作用是为了简化计算。

　　【举例】征税对象为3000时，用全额累进税率计算，应纳税额＝3000×10%＝300；用超额累进税率计算，应纳税额＝1500×3%＋1500×10%＝195。全额累进税率计算的应纳税额与超额累进税率应纳税额的差额=300－195＝105，为速算扣除数。用超额累进税率计算的应纳税额＝3000×10%-105=195。
　　（3）超率累进税率－－适用于土地增值税
　　（4）超倍累进税率
　　超倍累进税率的计税基数是绝对数时，超倍累进税率实际上是超额累进税率，因为可以把递增倍数换算成递增额；是相对数时，超倍累进税率实际上是超率累进税率，因为可以把递增倍数换算成递增率。

　　3.定额税率
　　（1）含义：根据单位课税对象，直接规定固定的征税数额。
　　（2）基本特点：①税率与课税对象的价值量脱离了联系，不受课税对象价值量变化的影响。②适用于对价格稳定、质量等级和品种规格单一的大宗产品征税的税种。③由于产品价格变动的总趋势是上升的，因此，产品的税负就会呈现累退性。

　4.税率的其他形式

（1）名义税率与实际税率----熟悉
　　名义税率是指税法规定的税率；实际税率是指纳税人的实际负担率
　　实际税率=实缴税额÷课税对象实际数额
　　通常 名义税率＞实际税率，其原因在于：
　　①计税依据与征税对象可能不一致；②税率差异；③减免税使用；④偷漏税；⑤错征税款。
　　（2）边际税率与平均税率----掌握
　　边际税率是指再增加一些收入时，增加这部分收入所纳税额同增加收入之间的比例。
　　① 基本含义
　　边际税率=△税额÷△收入　　平均税率=∑税额÷∑收入
　　②二者关系
　　比例税率下：边际税率=平均税率（注意选择题）
　　累进税率下：假如累进税率在一个级距内，边际税率和平均税率是相等的。更多的情形则是边际税率＞平均税率。
　　③二者比较的作用：明确税率累进程度和税负的变化情况。

（3）零税率与负税率--了解
　　零税率是以零表示的税率，是免税的一种方式，表明课税对象的持有人负有纳税义务，但不需缴纳税款。
　　负税率是指政府利用税收形式对所得额低于某一特定标准的家庭或个人予以补贴的比例。

　　【例题】税率是税收政策的核心要素，下列关于税率的表述正确的有（　）。
　　a.定额税率与课税对象价值量大小成正比
　　b.在累进税率条件下，边际税率往往高于平均税率
　　c.速算扣除数是为解决全额累进税率计算税款复杂而引入的
　　d.超倍累进税率的计税基数是绝对数时，超倍累进税率实际上是超额累进税率
　　e.相对于全额累进税率而言，超额累进税率的计算方法复杂，但累进程度比较缓和

　　【答案】bde
　　【解析】定额税率与课税对象价值量大小没有关系；速算扣除数是为解决超额累进税率计算税款复杂而引入的。

（四）减税免税－掌握
   减税指减征部分税款，免税指免征全部税款。
　  减免税权限：减免税依照法律的规定执行，法律授权国务院的，按国务院制定的行政法规的规定执行。
　　1.减免税的基本形式
　　（1）税基式减免－－使用最广泛，即：直接缩小计税依据的方式实现减免税。
　　具体包括起征点、免征额、项目扣除、跨期结转等。
　　【区分起征点与免征额】　
　　起征点是征税对象达到一定数额开始征税的起点。
　　免征额是在征税对象的全部数额中免予征税的数额。
　　【起征点与免征额关系】：
　　区别：①当纳税人收入达到或超过起征点时，就其收入全额征税；而当纳税人收入超过免征额时，则只就超过的部分征税。②当纳税人的收入恰好达到起征点时，就要按其收入全额征税；而当纳税人收入恰好与免征额相同时，则免于征税。
　　比较：享受免征额的纳税人就要比享受同额起征点的纳税人税负轻。起征点只能照顾一部分纳税人，而免征税额则可以照顾适用范围内的所有纳税人。

    起征点与免征额的比较

　　（2）税率式减免－－适用于流转税
　　具体包括重新确定税率、选用其他税率、零税率等形式。
　　（3）税额式减免
　　具体包括：全部免征、减半征收、核定减免率、抵免税额以及另定减征税额等。
　　【例题】通过直接缩小计税依据的方式实现的减免税是（　）。
　　a.法定式减免
　　b.税率式减免
　　c.税额式减免
　　d.税基式减免

　　【答案】d
　　【解析】通过直接缩小计税依据的方式实现的减免税是税基式减免。

2.减免税分类：法定减免、临时减免（困难减免）、特定减免（大多是定期减免）
　　3.与减免税相对立的，是加重税负的措施，包括两种形式：
　　（1）税收附加：也称地方附加
　　（2）税收加成：加一成相当于加征应纳税额的10%
　　《个人所得税法》规定，对劳务报酬所得畸高的，可以实行加成征收。

　　【例题】减免税作为税收优惠政策的核心内容，体现了税法的统一性与灵活性的有机结合。下列关于税收减免税表述，正确的是（　）。
　　a.增值税即征即退是税基式减免税的一种形式
　　b.增值税的减免税由全国人大规定
　　c.免征额是税额式减免税的一种形式
　　d.零税率是税率式减免税的一种形式

　　【答案】d
　　【解析】增值税即征即退属于税额式减免；增值税的减税、免税依照法律的规定执行，法律授权国务院的，依照国务院制定的行政法规的规定执行；免征额是税基式减免。

（五）纳税环节
　　生产环节（如资源税）、流通环节（商品税）、分配环节（所得税）、消费环节（车辆购置税）
　　（六）纳税期限
　　1.决定因素：税种的性质、应纳税额的大小、交通条件
　　2.形式：
　　（1）按期（如流转税）
　　（2）按次（如耕地占用税）
　　（3）按年（但要分期预缴，如企业所得税、房产税、土地使用税）

　  【例题】按照税收实体法要素的规定，下列表述正确的有（　）。
　　a.纳税人是税法中规定的负担税款的单位和个人，包括自然人和法人
　　b.计税依据是课税对象量的体现
　　c.在累进税率条件下，名义税率等于实际税率
　　d.零税率表明纳税人仍负有纳税义务，但不需缴纳税款
　　e.税目的作用是进一步明确征税范围

【答案】bde
　　【解析】负税人是税法中规定的负担税款的单位和个人；在累进税率条件下，边际税率高于平均税率，名义税率和实际税率没有这样的对应关系。

知识点二、税收程序法

（一）概述

（二）税收程序法的主要制度
　　1．表明身份制度
　　2．回避制度
　　3．职能分离制度
　　4．听证制度-----是现代形成程序法基本制度的核心
　　何种情形下纳税人可以要求听证？税务局作出的较大税额的罚款处罚
　　5．限时制度
　　如：市场主体应在办理工商登记30日内，申报办理税务登记，税务机关应在收到申报30日内核发税务登记证件

　【例题】下列税收程序法的主要制度中，体现公正原则的有（　）。
　　a.职能分离制度
　　b.听证制度
　　c.表明身份制度
　　d.回避制度
　　e.时限制度

　　【答案】abd
　　【解析】职能分离制度、听证制度和回避制度对行政程序的公开、公平和公正起到重要的保障作用。

（三）税收确定程序——税务登记；账簿、凭证；纳税申报

（四）税收征收程序

1、税款征收：包括征收方式的确定、核定应纳税额、税款入库、减免税管理、欠税的追缴等。税款征收是税收征管的目的，是整个税收征管中处于核心环节和关键地位，是税收征管的出发点和归宿。

（1）应纳税额核定制度；

（2）欠税管理制度；

（3）税款的退还和追征制度
　　①因税务机关的责任造成的未缴或者少缴税款，税务机关可以在3年内要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但不得加收滞纳金；
　　②因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误造成的未缴或者少缴税款，在一般情况下，税务机关的追征期为3年，在特殊情况下，追征期为5年。税务机关在追征税款的同时，还要追征滞纳金。
　　对偷税、抗税、骗税的，税务机关可以无限期地追征偷税、抗税的税款、滞纳金和纳税人、扣缴义务人所骗取的税款。

2、税收保全措施和强制执行措施

税收保全措施：
　　①书面通知纳税人的开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的相当于应纳税款的存款；
　　②扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。

强制执行措施：
　　①书面通知纳税人的开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；

　  ②扣押、查封、依法拍卖或者变卖其相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。
　　税务机关采取强制执行措施时，对纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行。
　　税务机关对纳税人等采取保全措施或强制执行措施应经县以上税务局（分局）局长批准

（五）税务稽查程序——选案、实施、审理、执行
1．税务稽查的选案----了解（待查对象确定后，经稽查局局长批准后立案检查。选案部门制作《税务稽查任务通知书》，连同有关材料一并移交检查部门。
2．税务稽查的实施---熟悉
　　工作程序：
　　（1）准备：调阅被查对象的纳税档案，了解相关情况；三是确定稽查议案和方法。
　　（2）实施：两人以上；出示税务检查证件和《税务检查通知书》；采用合适的方法调查取证。检查结束时，根据《税务稽查工作底稿》及有关资料，制作《税务稽查报告》。检查应当自实施检查之日起60日内完成。
3．税务稽查的审理——税收执法行为合法性的核心
　　（1）审理内容：主要审理立案稽查所形成的《税务稽查报告》中的：违法事实是否清楚、证据是否确凿、数据是否准确、资料是否齐全、适用法律是否得当。
　　（2）审理终结（区分情况）：认为有税收违法行为，应当进行税务处理的，拟制《税务处理决定书》；认为有税收违法行为，应当进行税务行政处罚的，拟制《税务行政处罚决定书》；认为有税收违法行为轻微，依法可以不予税务行政处罚的，拟制《不予税收行政处罚决定书》；认为没有税收违法行为的，拟制《税务稽查结论》。对税收违法行为涉嫌犯罪的，填制《涉嫌犯罪案件移送书》，经所属税务局局长批准后，依法移送公安机关。
4．税务稽查的执行
（1）文书送达及案件查处情况的通报（2）处理决定的强制执行（3）执行结果。