第五节　资产损失税前扣除的所得税处理

本节重点：

1、资产损失扣除政策

2、资产损失税前扣除管理

本节特点：

知识点较多，以记忆为主。主要考核选择题。

知识点一：资产损失的概念及扣除前提

企业在以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的税务处理：

企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度递延抵扣。

企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。

知识点二：资产损失扣除政策

（三）除货款类债权外的应收、预付账款资产损失认定条件：

（1）债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的；（主体资格消失）　　

（2）债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的；（主体消失）
（3）债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的；（期限过长）
（4）与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的；
（5）因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的；（不可抗力）
（6）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。

（五）金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策（新增）

【名词解释1】涉农贷款

涉农贷款包括：农户贷款；农村企业及各类组织贷款。

（1）农户，是指长期（一年以上）居住在乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内的住户，还包括长期居住在城关镇所辖行政村范围内的住户和户口不在本地而在本地居住一年以上的住户，国有农场的职工和农村个体工商户；位于乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内和在城关镇所辖行政村范围内的国有经济的机关、团体、学校、企事业单位的集体户。

有本地户口，但举家外出谋生一年以上的住户，无论是否保留承包耕地均不属于农户。农户以户为统计单位，既可以从事农业生产经营，也可以从事非农业生产经营。

（2）农村企业及各类组织贷款，是指金融企业发放给注册地位于农村区域的企业及各类组织的所有贷款。农村区域，是指除地级及以上城市的城市行政区及其市辖建制镇之外的区域。

【名词解释2】中小企业贷款

中小企业贷款：金融企业对年销售额和资产总额均不超过2亿元的企业的贷款。

自2014年1月1日起至2018年12月31日止，金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金的企业所得税税前扣除政策，规定如下：

1、金融企业对涉农贷款和中小企业贷款进行风险分类后按比例计提的贷款损失准备金准予在计算应纳税所得额时扣除：

（1）关注类贷款，计提比例为2%；

（2）次级类贷款，计提比例为25%；

（3）可疑类贷款，计提比例为50%；

（4）损失类贷款，计提比例为100%。

2、金融企业发生的符合条件的涉农贷款和中小企业贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算应纳税所得额时扣除。

（六）金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除政策（新增）

自2014年1月1日起至2018年12月31日止，政策性银行、商业银行、财务公司、城乡信用社和金融租赁公司等金融企业提取的贷款损失准备金的企业所得税税前扣除政策规定如下：

1、准予税前提取贷款损失准备金的贷款资产范围包括：

（1）贷款（含抵押、质押、担保等贷款）；

（2）银行卡透支、贴现、信用垫款（含银行承兑汇票垫款、信用证垫款、担保垫款等）、进出口押汇、同业拆出、应收融资租赁款等各项具有贷款特征的风险资产；

（3）由金融企业转贷并承担对外还款责任的国外贷款，包括国际金融组织贷款、外国买方信贷、外国政府贷款、日本国际协力银行不附条件贷款和外国政府混合贷款等资产。

2、金融企业的委托贷款、代理贷款、国债投资、应收股利、上交央行准备金以及金融企业剥离的债权和股权、应收财政贴息、央行款项等不承担风险和损失的资产，不得提取贷款损失准备金在税前扣除。
3、金融企业准予当年税前扣除的贷款损失准备金计算公式如下：

准予当年税前扣除的贷款损失准备金＝本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额×1%－截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额。

金融企业按上述公式计算的数额如为负数，应当相应调增当年应纳税所得额。

4、金融企业发生的符合条件的贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算当年应纳税所得额时扣除。

（七）股权投资损失的确认条件（p41）

（八）（九）（十）对企业盘亏、毁损、报废、被盗的固定资产或存货损失税前扣除金额

扣除金额：净损失

允许扣除资产损失的金额＝损失资产的账面净值－被赔偿部分（责任人、保险公司等）

（十一）企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。

（十二）企业在计算应纳税所得额时已经扣除的资产损失，在以后纳税年度全部或者部分收回时，其收回部分应当作为收入计入收回当期的应纳税所得额。

（十三）企业境内、境外营业机构发生的资产损失应分开核算，对境外营业机构由于发生资产损失而产生的亏损，不得在计算境内应纳税所得额时扣除。

知识点三：资产损失税前扣除管理

（一）资产损失税前扣除前提：向税务机关申报

（二）申报管理

1、申报形式

企业资产损失按其申报内容和要求不同，分为清单申报和专项申报两种申报形式。

2、申报要求

属于清单申报的资产损失，企业可按会计核算科目进行归类、汇总，然后再将汇总清单报送税务机关，有关会计核算资料和纳税资料留存备查。

属于专项申报的资产损失，企业应逐项（或逐笔）报送申请报告，同时附送付会计核算资料及其他相关的纳税资料。

3、申报范围

下列资产损失，应以清单申报的方式向税务机关申报扣除：（选择）

（1）企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失；

（2）企业各项存货发生的正常损耗；

（3）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；

（4）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；

（5）企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。

清单申报以外的资产损失，应以专项申报的方式向税务机关申报扣除。企业无法准确判断是否属于清单申报扣除的资产损失，可以采取专项申报的形式申报扣除。

4、企业因国务院决定事项形成的资产损失，应以专项申报的方式向主管税务机关申报扣除。

5、属于专项申报的资产损失，企业因特殊原因不能在规定的时限内报送相关资料的，可以向主管税务机关提出申请，经主管税务机关同意后，可适当延期申报。

【例1·单选题】（2012考题）下列关于资产损失税前扣除管理的说法中，错误的是（　）。
a.企业各项存货发生的正常损耗应以清单申报的方式向税务机关申报扣除
b.企业无法准确判别是否属于清单申报时，可以采取专项申报的方式申报扣除
c.企业申报资产损失税前扣除过程不符合税法要求并拒绝改正的，税务机关有权不予受理
d.专项申报的资产损失不能在规定时限内报送相关资料的，经企业核实可以延期申报

答案：d

解析：选项d，属于专项申报的资产损失，企业因特殊原因不能在规定的时限内报送相关资料的，可以向主管税务机关提出申请，经主管税务机关同意后，可适当延期申报。

6、商业零售企业存货损失税前扣除规定（新增）

（1）商业零售企业存货因零星失窃、报废、废弃、过期、破损、腐败、鼠咬、顾客退换货等正常因素形成的损失，为存货正常损失，准予按会计科目进行归类、汇总，然后再将汇总数据以清单的形式进行企业所得税纳税申报，同时出具损失情况分析报告。

（2）商业零售企业存货因风、火、雷、震等自然灾害，仓储、运输失事，重大案件等非正常因素形成的损失，为存货非正常损失，应当以专项申报形式进行企业所得税纳税申报。

（3）存货单笔（单项）损失超过500万元的，无论何种因素形成的，均应以专项申报方式进行企业所得税纳税申报。

（三）资产损失确认证据（选择）

1、企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。
2、企业逾期一年以上，单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。

3、下列股权和债权不得确认为在企业所得税前扣除的损失：

（1）债务人或者担保人有经济偿还能力，未按期偿还的企业债权；

（2）违反法律、法规的规定，以各种形式、借口逃废或者悬空的企业债权；

（3）行政干预逃废或者悬空的企业债权；

（4）企业未向债务人和担保人追偿的债权；

（5）企业发生非经营活动的债权；

（6）其他不应当核销的企业债权和股权。