第七节房地产开发经营业务的所得税处理

本节重点：

1、收入的税务处理

2、成本费用扣除的税务处理

本节分值不高，一般2-3分。

知识点一：收入的税务处理

（一）     收入的范围

开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。

（二）收入实现的确认

4.委托方式销售开发产品

【例题1·单选题】（2013年考题）2012年10月某房地产公司委托房产经纪公司销售房产，采取基价并实行超基价双方分成方式，约定由房地产公司、经纪公司与购买方三方签订销售合同，12月31日收到经纪公司的代销清单显示销售总金额8000万元，其中基价为6000万元，超基价部分应分给经纪公司400万元。根据企业所得税相关规定，房地产公司应确认销售收入（）万元。
a.6000b.6400c.7600d.8000

答案：d

解析：采取基价并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订购销合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，按销售合同或协议中约定的价格与基价中的较高者确认收入。企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中扣减。房地产公司应确认销售收入为8000万元。

5.视同销售

定义：企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售。

6.销售未完工开发产品

7.企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。

知识点二：成本费用扣除的税务处理

【提示】处理原则：配比原则

（二）企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。

（四）已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定：
可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积
已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本

（五）企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品（包括共用部位、共用设施设备）进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除。
（六）企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除。
（七）企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：
1.属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。

2.属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。

（八）开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。

（九）企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金（担保金）不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。
（十）企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用（含佣金或手续费）不超过委托销售收入10%的部分，准予据实扣除。

（十一）利息支出的处理规定：
（1）企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。
（2）企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理地分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。
（十二）企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除。

（十三）企业开发产品（以成本对象为计量单位）整体报废或毁损，其净损失按有关规定审核确认后准予在税前扣除。
（十四）企业开发产品转为自用的，其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。

【例2·单选题】（2011考题）下列关于房地产开发企业成本、费用扣除的企业所得税处理，正确的是（）。
a.开发产品整体报废或毁损的，其确认的净损失不得在税前扣除
b.因国家收回土地使用权而形成的损失，可按高于实际成本的10%在税前扣除
c.企业集团统一融资再分配给其他成员企业使用，发生的利息费用不得在税前扣除
d.开发产品转为自用的，实际使用时间累计未超过12个月又销售的，折旧费用不得在税前扣除

答案：d

解析：选项a：房地产开发企业开发产品（以成本对象为计量单位）整体报废或毁损，其净损失按有关规定审核确认后准予在税前扣除；选项b：因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除，没有按高于实际成本的10%在税前扣除的规定；选项c：企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理地分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。

知识点三：计税成本的核算方法
（一）计税成本对象的确定原则

（1）可否销售原则（2）分类归集原则
（3）功能区分原则（4）定价差异原则
（5）成本差异原则（6）权益区分原则。

（新调整）房地产开发企业应依据计税成本对象确定原则确定已完工开发产品的成本对象，并就确定原则、依据，共同成本分配原则、方法，以及开发项目基本情况、开发计划等出具专项报告，在开发产品完工当年企业所得税年度纳税申报时，随同《企业所得税年度纳税申报表》一并报送主管税务机关。
房地产开发企业将已确定的成本对象报送主管税务机关后，不得随意调整或相互混淆。如确需调整成本对象的，应就调整的原因、依据和调整前后成本变化情况等出具专项报告，在调整当年企业所得税年度纳税申报时报送主管税务机关。

（二）开发产品计税成本支出的内容

（三）成本计算方法

企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。其中，应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象。

（四）除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。
1.出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。
2.公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。

3.应向政府上缴但尚未上缴的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

【例3·单选题】（2011考题）下列关于房地产开发企业预提（应付）费用的企业所得税处理，正确的是（）。
a.部分房屋未销售的，清算相关税款时可按计税成本预提费用
b.公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提费用
c.向其他单位分配的房产还未办理完手续的，可按预计利润率预提费用
d.出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，可按合同总金额的30%预提费用

答案：b

解析：b项，公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用：a.c项的预提费用税法不予认可；d项中的比例错误，应为不超过合同总金额的10%。

（五）企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。