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第一章注册会计师审计职业特点

大纲要求：

测试内容	能力等级
注册会计师审计的起源与发展	1
注册会计师审计的性质	1
注册会计师审计与其他审计的关系	1

历年考情分析：

近2年没有考题。但对本章的理解有助于后面内容的学习。

一、注册会计师审计的含义

第二节注册会计师审计的性质

一、注册会计师审计的含义（重点）

美国会计学会：审计是一个系统化过程，即通过客观地获取和评价有关经济活动与经济事项认定的证据，以证实这些认定与既定标准的符合程度，并将结果传达给有关使用者。见下图。

学习时注意与其他章节结合起来。

二、注册会计师审计的种类

注册会计师可以提供的服务领域：审计、审阅、其他鉴证业务和相关服务等。

提供的审计服务：财务报表审计、经营审计和合规性审计。

三、注册会计师审计方法的演进

【例】审计方法随着审计环境的变化不断调整，审计方法包括（）。

a. 账项基础审计

b. 制度基础审计

c. 风险导向审计

d. 外部审计

答案：【abc】

（一）账项基础审计

时间：19世纪以前

背景：企业组织结构简单，业务性质单一。审计的重心是资产负债表，旨在发现和防止错误与舞弊。

（二）制度基础审计

时间：20世纪50年代至80年代

背景：企业规模日益扩大，经济活动和交易事项内容变的丰富与复杂。审计的重心是资产负债表和利润表，旨在判断企业的财务状况和经营成果是否真实和公允。

（三）风险导向审计

时间：20世纪80年代以后

背景：企业经营环境急剧变化，竞争更加激烈，经营风险加大。审计的重心是识别、评估和应对财务报表层次重大错报风险，旨在分析企业在经济业务中可能出现的错误和舞弊行为。

第三节注册会计师审计与其他审计的关系

一、注册会计师审计与内部审计的关系

	注册会计师审计	内部审计
目标	对被审计单位财务报表的合法性和公允性进行审计	对内部控制的有效性、财务信息的真实性和完整性以及经营活动的效率和效果开展的评价活动
独立性	独立的第三方	较弱
自愿程度	委托人可自由选择会计师事务所	内部的组织必须接受内部审计人员的监督
审计标准	注册会计师审计准则	内部审计准则
审计时间	定期	灵活

例题

【例】注册会计师进行年度财务报表审计时，应对被审计单位的内部审计进行了解，并可以利用内部审计的工作成果，这是因为（）。（2000年）

a. 内部审计是注册会计师审计的基础

b. 内部审计是被审计单位内部控制的重要组成部分

c. 内部审计和注册会计师审计在工作上具有一定程度的一致性

d. 利用内部审计工作成果可以提高注册会计师的工作效率

答案：【bcd】

注册会计师审计作为一种外部审计，在工作中要利用内部审计的工作成果。因为：

1. 内部审计是单位内部控制的一部分。

2. 内部审计和外部审计在工作上具有一致性。内部审计在审计内容、审计方法等方面都和外部审计有许多一致之处。审计内容上，都需要借助业务记录载体，如凭证、账簿和财务报表等。审计方法上，都需采用检查、监盘、分析程序等方法，并进行抽样审计，同时还需对内部控制进行研究和评价。

3. 利用内部审计工作成果可以提高工作效率，节约审计费用。

第二章注册会计师管理制度

大纲要求：

测试内容	能力等级
注册会计师考试与注册	1
注册会计师业务范围	1
会计师事务所	1
注册会计师协会	1

历年考情分析：

近2年没有考题

第二节注册会计师业务范围

注册会计师依法承办审计业务和会计咨询、会计服务业务。还根据委托人的委托，从事审阅业务、其他鉴证业务和相关服务业务。

l例题

【例】以下业务中，属于其他鉴证业务的有（）。

a. 预测性财务信息审核

b. 财务报表审阅业务

c. 验资

d. 内部控制鉴证

答案：【ad】

二、审阅业务

（一）审查企业财务报表，出具审计报告

通过对财务报表进行审计，为社会提供鉴证服务。

（二）验证企业资本，出具验资报告

我国实行注册资本实收制度。有关法律规定，公司及其他企业在设立审批时，必须提交注册会计师出具的验资报告，验资报告具有法定证明效力。

（三）办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关报告

审计报告同样具有法定证明效力。

（四）办理法律、行政法规规定的其他审计业务，出具相应的审计报告

还可以对以下特殊目的业务进行审计：（1）按照特殊目的编制基础编制的财务报表；（2）单一财务报表或财务报表特定要素；（3）简要财务报表。出具的审计报告，审计报告具有法定证明效力。

二、审阅业务

财务报表审阅的目标，是注册会计师在实施审阅程序的基础上，说明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会计准则的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。

相对审计而言，审阅的成本较低。对审阅后的财务报表提供低于高水平的保证，在审阅报告中对财务报表采用消极方式提出结论。

三、其他鉴证业务

如预测性财务信息审核、系统鉴证等。

四、相关服务

包括对财务信息执行商定程序、代编财务信息、税务服务、管理咨询以及会计服务等。

第三章注册会计师法律责任

大纲要求：

测试内容	能力等级
注册会计师法律环境	2
国外注册会计师的法律责任	2
中国注册会计师的法律责任	2
注册会计师如何避免法律诉讼	2

历年考情分析：

年份	题型	知识点	分值
2009	——	——	——
2010	简答	法律责任	6

一、相关司法解释

为了保护投资者合法权益，同时又要为注册会计师行业提供健康的发展空间，2007年，最高法院在以往发布的司法解释的基础上，对新情况、新问题作出符合法律精神并切合实际的规定，发布了《关于审理涉及会计师事务所在审计活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》（简称《司法解释》）。具有里程碑式的意义。

（一）利害关系人

因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织，应认定为注册会计师法规定的利害关系人。

（二）不实报告、执业准则的法律地位

不实报告，即“会计师事务所违反法律法规、中国注册会计师协会依法拟定并经国务院财政部门批准后施行的执业准则和规则以及诚信公允的原则，出具的具有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的审计业务报告，应认定为不实报告。”

执业准则的法律地位得到认可。

（三）诉讼当事人的列置

利害关系人未对被审计单位提起诉讼而直接对会计师事务所提起诉讼的，人民法院应当告知其对会计师事务所和被审计单位一并提起诉讼；利害关系人拒不起诉被审计单位的，人民法院应当通知被审计单位作为共同被告参与诉讼。

利害关系人对会计师事务所分支机构提起诉讼的，人民法院可以将该会计师事务所列为共同被告参加诉讼。

利害关系人提出被审计单位的出资人虚假出资、抽逃出资，且事后未补足的，人民法院可以将该出资人列为第三人参加诉讼。

（四）归责原则和举证责任分配

归责原则：会计师事务所因在审计业务活动中对外出具不实报告给利害关系人造成损失的，应当承担侵权赔偿责任，但其能够证明自己没有过错的除外。

举证责任：事务所可以通过提交相关执业准则以及审计工作底稿等证明自己没有过错。另外，除非事务所能够证明原告利害关系人的损失是由于审计报告以外的其他因素引起，否则就可以推定不实报告与损失的因果关系存在。

（五）事务所的连带责任和补充责任

连带责任情形：（1）与被审计单位恶意串通；（2）明知被审计单位对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明；（3）明知被审计单位的财务会计处理会直接损害利害相关人的利益，而予以隐瞒或作不实报告；（4）明知被审计单位的财务会计处理会导致利害关系人产生重大误解，而不予指明；（5）明知被审计单位的财务报表的重要事项有不实内容，而不予指明；（6）被审计单位示意作不实报告，而不予拒绝。

（六）过失责任和过失认定标准

过失责任：事务所在审计业务活动中因过失出具不实报告，被给利害关系人造成损失的，法院应当根据其过失大小确定其赔偿责任。

过失认定标准：注册会计师在审计过程中未保持必要的职业谨慎，存在下列情形之一，并导致报告不实的，人民法院应当认定会计师事务所存在过失：(一)违反注册会计师法第二十条第(二)、(三)项的规定；(二)负责审计的注册会计师以低于行业一般成员应具备的专业水准执业；(三)制定的审计计划存在明显疏漏；(四)未依据执业准则、规则执行必要的审计程序；(五)在发现可能存在错误和舞弊的迹象时，未能追加必要的审计程序予以证实或者排除；(六)未能合理地运用执业准则和规则所要求的重要性原则；(七)未根据审计的要求采用必要的调查方法获取充分的审计证据；(八)明知对总体结论有重大影响的特定审计对象缺少判断能力，未能寻求专家意见而直接形成审计结论；(九)错误判断和评价审计证据；(十)其他违反执业准则、规则确定的工作程序的行为。”

（七）事务所免除和减轻责任的事由

对于注册会计师侵权责任的法律构成要件，采纳“四要件说”，即存在不实报告、注册会计师的过失、利害关系人遭受了损失、事务所的过失与损害事实之间的因果关系。

免责情形：会计师事务所能够证明存在下列情形之一的，不承担民事责任：(一)已经遵守执业准则、规则确定的工作程序并保持必要的职业谨慎，但仍未能发现被审计单位的会计资料错误；(二)审计业务所必须依赖的金融机构等单位提供虚假或者不实的证明文件，会计师事务所在保持必要的职业谨慎下仍未能发现虚假或者不实；(三)已对被审计单位的舞弊迹象提出警告并在审计报告中予以指明；(四)已经遵照验资程序进行审核并出具报告，但被审验单位在注册登记之后抽逃资金；(五)为登记时未出资或者未足额出资的出资人出具不实报告，但出资人在登记后已补足出资。

减轻责任：利害关系人明知会计师事务所出具的报告为不实报告而仍然使用的，人民法院应当酌情减轻会计师事务所的赔偿责任。

无效免责条款：会计师事务所在报告中注明“本报告仅供年检使用”、“本报告仅供工商登记使用”等类似内容的，不能作为免责的事由。

（八）事务所侵权赔偿顺位和赔偿责任范围

1.赔偿顺位

承担的是连带责任，则不存在顺位问题。如果不是连带责任，且存在补充责任时，则存在顺位问题。

（1）事务所与被审计单位之间的责任顺位。

应先由被审计单位赔偿利害关系人的损失。

（2）被审计单位与其瑕疵出资股东之间的责任顺位。

被审计单位的出资人虚假出资、不实出资或者抽逃出资，事后未弥补，且依法强制执行被审计单位财产后仍不足以赔偿损失的，出资人应在虚假出资、不实出资或者抽逃出资数额范围内向利害关系人承担补充赔偿责任。

（3）事务所与被审计单位瑕疵出资股东之间的责任顺位。

对被审计单位、出资人的财产依法强制执行后仍不足以赔偿损失的，由会计师事务所在其不实审计金额范围内承担相应的赔偿责任。

2.事务所侵权赔偿责任范围

会计师事务所对一个或者多个利害关系人承担的赔偿责任应以不实审计金额为限。

（九）其他问题

（1）事务所与分支机构关系问题。会计师事务所与其分支机构作为共同被告的，会计师事务所对其分支机构的责任承担连带赔偿责任。

（2）事务所未经审判被擅自追加为被执行人的问题。会计师事务所侵权赔偿纠纷未经审判，人民法院不得将会计师事务所追加为被执行人

第四章注册会计师执业准则

大纲要求：

测试内容	能力等级
注册会计师执业准则制定情况	1
鉴证业务基本准则	2
质量控制准则	2

历年考情分析

年份

题型

知识点

分值

2009

多选

简答

鉴证业务相关问题

业务质量控制

2010

单选

简答

鉴证业务相关问题

事务所质量控制

第二节鉴证业务基本准则

一、鉴证业务的定义、要素和目标

（一）鉴证业务要素

鉴证业务要素，是指鉴证业务的三方关系、鉴证对象、标准、证据和鉴证报告。

（二）基于责任方认定的业务和直接报告业务

基于责任方认定的业务和直接报告业务的区别主要表现在以下四个方面：

1．预期使用者获取鉴证对象信息的方式不同。在基于责任方认定的业务中，预期使用者可以直接获取鉴证对象信息（责任方认定），而不一定要通过阅读鉴证报告。

在直接报告业务中，可能不存在责任方认定，即便存在，该认定也无法为预期使用者所获取。预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取有关的鉴证对象信息。

2．注册会计师提出结论的对象不同。在基于责任方认定的业务中，注册会计师提出结论的对象可能是责任方认定，也可能是鉴证对象。此类业务的逻辑顺序是：首先，责任方按照标准对鉴证对象进行评价和计量，形成责任方认定，注册会计师获取该认定；．然后，注册会计师根据适当的标准对鉴证对象再次进行评价和计量，并将结果与责任方认定进行比较;最后，注册会计师针对责任方认定提出鉴证结论．或直接针对鉴证对象提出结论。

在直接报告业务中，无论责任方认定是否存在、注册会计师能否获取该认定，注册会计师在鉴证报告中都将直接对鉴证对象提出结论。

3．责任方的责任不同。在基于责任方认定的业务中，由于责任方已经将既定标准应用于鉴证对象，形成了鉴证对象信息（即责任方认定）。因此，责任方应当对鉴证对象信息负责。责任方可能同时也要对鉴证对象负责。例如, 在财务报表审计中，被审计单位管理层既要对财务报表（鉴证对象信息）负责，也要对财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）负责。

在直接报告业务中，无论注册会计师是否获取了责任方认定，鉴证报告中都不体现责任方的认定，责任方仅需要对鉴证对象负责。

4．鉴证报告的内容和格式不同。在基于责任方认定的业务中，鉴证报告的引言段通常会提供责任方认定的相关信息，进而说明其所执行的鉴证程序并提出鉴证结论。

[例] 在确定鉴定业务是基于责任方认定的业务还是直接报告业务时，a注册会计师应当考虑的因素是（）

a.提供的保证程度是合理保证还是有限保证

b.鉴证对象信息是否以责任方认定的形式为预期使用者获取

c.提出结论的方式是积极方式还是消极方式

d.提出鉴证报告的形式是书面报告还是口头报告

答案：b

解析：在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取。在直接报告业务中，注册会计师直接对鉴证对象进行评价或计量，或者从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定，而该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。

（三）鉴证业务的目标

鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证。合理保证的保证水平要高于有限保证的保证水平。

合理保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。如在历史财务信息审计中，要求注册会计师将审计风险降至该业务环境下可接受的低水平，对审计后的历史财务信息提供高水平保证（合理保证），在审计报告中对历史财务信息采用积极方式提出结论。这种业务属于合理保证的鉴证业务。

有限保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。如在历史财务信息审阅中，要求注册会计师将审阅风险降至该业务环境下可接受的水平（高于历史财务信息审计中可接受的低水平），对审阅后的历史财务信息提供低于高水平的保证．（有限保证），在审阅报告中对历史财务信息采用消极方式提出结论。这种业务属于有限保证的鉴证业务。

二、业务承接

（一）承接鉴证业务的条件

在初步了解业务环境后，只有认为符合独立性和专业胜任能力等相关职业道德规范的要求，并且拟承接的业务具备下列所有特征时，注册会计师才能将其作为鉴证业务予以承接:

1．鉴证对象适当；

2．使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准；

3．注册会计师能够获取充分、适当的证据以支持其结论；

4．注册会计师的结论以书面报告形式表述，且表述形式与所提供的保证程度相适应；

5．该业务具有合理的目的。如果鉴证业务的工作范围受到重大限制，或者委托人试图将注册会计师的名字和鉴证对象不适当地联系在一起，则该项业务可能不具有合理的目的。

当拟承接的业务不具备上述鉴证业务的所有特征，不能将其作为鉴证业务予以承接时，注册会计师可以提请委托人将其作为非鉴证业务（如商定程序、代编财务信息、管理咨询、税务咨询等相关服务业务），以满足预期使用者的需要。

三、标准

特征：相关性、完整性、可靠性、中立性、可理解性。

标准适当性的评价：对于公开发布的标准，注册会计师通常不需要对标准的“适当性”进行评价，而只需评价该标准对具体业务的“适用性”。对于专门制定的标准，注册会计师首先要对这些标准本身的“适当性”加以评价。

预期使用者获取标准的方式：公开发布、在陈述鉴证对象信息时加以明确的方式表述、在鉴证报告中以明确的方式表述、常识理解。如果确定的标准仅能为特定的预期使用者获取，或仅与特定目的相关，鉴证报告的使用也应限于这些特定的预期使用者或特定目的。

【例】在下列预期使用者获取鉴证标准的方式中，a注册会计师认为正确的是（）。

a.由预期使用者向责任方申请取得

b.由注册会计师在鉴证报告中明确的方式表述

c.由注册会计师对鉴证对象形式评价和计量标准并提供给预期使用者

d.由预期使用者根据判断自行形成标准

答案：b

预期使用者获取标准可以通过下列方式：公开发布；在陈述鉴证对象信息时以明确的方式表述；在鉴证报告中以明确的方式表述；常识理解，如计量时间的标准是小时或分钟。

四、证据

（一）证据的充分性和适当性

1.证据的充分性。证据的充分性是对证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。

2．证据的适当性。证据的适当性是对证据质量的衡量，即证据的相关性和可靠性。

尽管证据的充分性和适当性相关，但如果证据的质量存在缺陷，注册会计师仅靠获取更多的证据可能无法弥补其质量上的缺陷。

五、鉴证报告

（一）鉴证结论的两种表述形式

在基于责任方认定的业务中，注册会计师的鉴证结论可以采用下列两种表述形式：

1．明确提及责任方认定，如“我们认为，责任方做出的‘根据××标准，内部控制在所有重大方面是有效的’这一认定是公允的”。

2．直接提及鉴证对象和标准，如“我们认为，根据×x标准，内部控制在所有重大方面是有效的”。

在直接报告业务中，注册会计师应当明确提及鉴证对象和标准。

在基于责任方认定的业务中，注册会计师的鉴证结论采用上面的第1种和第2种表述形式均可。

【例】在合理保证的直接报告业务中，a注册会计师认为提出鉴证结论的正确方式是（）

a.明确提及责任方和标准，如“我们认为，责任方做出的‘根据×标准，内部控制在所有重大方面是有效的’这一认定是公允的”

b.明确提及责任方，如“我们认为，责任方做出的‘内部控制在所有重大方面是有效的’这一认定是公允的”

c.明确提及鉴证对象，如“我们认为，内部控制在所有重大方面是有效的”

d.明确提及鉴证对象和标准，如“我们认为，根据×标准，内部控制在所有重大方面是有效的”

答案：d

解析：在直接报告业务中，提及责任方认定没有意义，应当明确提及鉴证对象和标准。

（二）提出鉴证结论的积极方式和消极方式

提出鉴证结论的方式有两种——积极方式和消极方式，它们分别适用于合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务。区分两种鉴证结论提出方式，有助于向预期使用者传达不同业务的保证程度存在差异这一事实．以积极方式提出结论提供的保证水平高于以消极方式提出结论提供的保证水平。

在合理保证的鉴证业务中，注册会计师应当以积极方式提出结论，如“我们认为，根据××标准，内部控制在所有重大方面是有效的”或“我们认为，责任方做出的‘根据××标准，内部控制在所有重大方面是有效的’这一认定是公允的”。

在有限保证的鉴证业务中，注册会计师应当以消极方式提出结论，如“基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信，根据××标准，××系统在任何重大方面是无效的”或“基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信，责任方做出的‘根据××标准，x×系统在所有重大方面是有效的’这一认定是不公允的”。

第三节质量控制准则

一、质量控制制度的要素

1．对业务质量承担的领导责任（基本要素一）

会计师事务所应当制定政策和程序，培育以质量为导向的内部文化，主任会计师对质量控制制度承担最终责任。建立以质量为导向的业绩评价、工薪及晋升的政策和程序。

2．相关职业道德要求（基本要素二）

（1）获取书面确认函

会计师事务所应当每年至少一次向所有需要按照相关职业道德要求保持独立性的人员获取其遵守独立性政策和程序的书面确认函。

（2）防范关系密切产生的不利影响

长期由同一个高级人员执行某项鉴证业务可能造成的亲密关系对独立性会产生不利影响，为此，会计师事务所应当制定下列政策和程序，以防范同一高级人员由于长期执行某一客户的鉴证业务可能对独立性产生不利影响：

①明确标准，以确定是否需要采取防护措施，将因密切关系产生的不利影响降至可接受的水平；

②对所有上市实体财务报表审计业务，按照相关职业道德要求和法律法规的规定，在规定期限届满时轮换合伙人、项目质量控制复核人员，以及受轮换要求约束的其他人员。

对所有的上市公司财务报表审计，会计师事务所应当按照我国相关法律法规的规定，定期轮换项目合伙人。

3.客户关系和具体业务的接受与保持（基本要素三）

4．人力资源

会计师事务所制定的业绩评价、工薪及晋升程序应当强调：

帮助人员了解提高业务质量及遵守职业道德基本原则是晋升更高职位的主要途径，而不遵守会计师事务所的政策和程序可能招致惩戒。

5．业务执行（基本要素五）

（1）意见分歧

在业务执行中，时常可能会出现项目组内部、项目组与被咨询者之间以及项目合伙人与项目质量控制复核人员之间的意见分歧。

①会计师事务所应当制定政策和程序，以处理和解决项目组内部、项目组与被咨询者之间以及项目合伙人与项目质量控制复核人员之间的意见分歧；

②形成的结论应当得以记录和执行。

只有意见分歧问题得到解决，项目合伙人才能出具报告。

如果在意见分歧问题得到解决前，项目合伙人就出具报告，不仅有失应有的谨慎，而且容易导致出具不恰当的报告，难以合理保证实现质量控制的目标。

【例】会计师事务所应当制定下列政策和程序，以防范同一高级人员由于长期执行某一客户的鉴证业务可能对独立性造成的不利影响( )。

a.对所有的上市公司财务报表审计，按照法律法规的规定定期轮换项目负责人

b.高级管理人员提供该项鉴证业务的服务年限

c.鉴证业务的性质，包括涉及公众利益的范围

d.建立适当的标准，以便确定是否需要采取防护措施，将由于关系密切导致的不利影响降至可接受的水平

【答案】ad

【解析】选项b和c是会计师事务所建立适当的标准时应当考虑的事项。

6．业务工作底稿

知识点	内容或要求
业务工作底稿归档要求	①会计师事务所应当制定政策和程序，以使项目组在出具业务报告后及时将工作底稿归整为最终业务档案； ②归档期限为业务报告日后60天内； ③针对客户的同一财务信息执行不同业务，应在规定的归档期限内分别归档。
如果原纸质记录经电子扫描后存入业务档案，会计师事务所应当实施适当的控制程序，以保证：	①生成与原纸质记录的形式和内容完全相同的扫描复制件，包括人工签名、交叉索引和有关注释； ②能够检索和打印扫描复制件。会计师事务所应当保留已扫描的原纸质记录。
业务工作底稿的保存期限	对鉴证业务，包括历史财务信息审计和审阅业务、其他鉴证业务，会计师事务所应当自业务报告日起，对业务工作底稿至少保存10年。
业务工作底稿的所有权	业务工作底稿的所有权属于会计师事务所。

7．监控（基本要素六）

知识点

内容或要求

实施检查

①会计师事务所应当周期性地选取已完成的业务进行检查，周期最长不得超过三年。在每个周期内，应对每个项目合伙人的业务至少选取一项进行检查。（检查的周期）

②参与业务执行或项目质量控制复核的人员不应承担该项业务的检查工作。（检查的人员）

③在确定检查的范围时，会计师事务所可以考虑外部独立检查的范围或结论，但这些检查并不能替代自身的内部监控。（检查的范围）