中级会计师

据此，以S公司20x8年1月1日各项可辨认资产、负债等的公允价值为基础，抵销未实现内部销售损益后，重新确定的20x8年净利润为：

10 000 000-(10 000 000-8 000 000)-(3 000 000-2 700 000)+100 000+(1 300 000-1 200 000)-10 000-50 000 = 10 000 000-2 000 000-300 000+100 000+100 000-10 000-50 000 = 7 840 000(元)

有关调整分录如下：

(13) 确认P公司在20x8年S公司实现净利润7 840 000元中所享有的份额6 272 000元(7 840 000×80%)。

借：长期股权投资——S公司 6 272 000

贷：投资收益——S公司 6 272 000

(14) 确认P公司收到S公司20x8年分派的现金股利，同时抵销原按成本法确认的投资收益4 800 000元。

借：投资收益——S公司 4 800 000

贷：长期股权投资——S公司 4 800 000

(15) 确认P公司在20x8年S公司除净损益以外所有者权益的其他变动中所享有的份额600 000元(资本公积的增加额750 000×80%)。

借：长期股权投资——S公司 600 000

贷：资本公积——其他资本公积——S公司 600 000

(13)～(15)合并调整分录为：

借：长期股权投资——S公司 2 072 000

贷：投资收益——S公司 1 472 000

资本公积——其他资本公积——S公司 600 000

经过上述调整，P公司对S公司长期股权投资经调整后的20x8年12月31日金额为32 072 000元(投资成本30 000 000元+权益法调整增加的长期股权投资2 072 000元)，S公司经调整的20x8年12月31日股东权益总额为38 590 000元，具体调整如下：

股东权益账面余额39 750 000元-调整前未分配利润3 000 000元+(调整后净利润7 840 000元-分配的现金股利6 000 000元-按调整前计提的盈余公积1 000 000元)+甲办公楼购买日公允价值高于账面价值的差额1 000 000元 = 36 750 000+840 000+1 000 000 = 38 590 000(元)

S公司股东权益中20%的部分，即7 718 000元(股东权益调整后余额38 500 000元×20%)属于少数股东权益，在抵销处理时应作为少数股东权益处理。在合并工作底稿中抵销分录如下：

(16) 借：股本 20 000 000

资本公积——年初 16 000 000

——年末 750 000

盈余公积——年初 0

——年末 1 000 000

未分配利润——年末 840 000

商誉 1 200 000

贷：长期股权投资 32 072 000

少数股东权益 7 718 000

需要说明的是：

一是商誉金额应根据《企业会计准则第20号——企业合并》的规定确定，本例中商誉1 200 000元 = P公司购买日(20x8年1月1日)支付的合并成本30 000 000元-(购买日S公司的所有者权益总额35 000 000元+S公司固定资产公允价值增加额1 000 000元)×80%。

二是《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六十七条规定，外购商誉的支出，在企业整体转让或清算时，准予扣除。同时，《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)规定，企业股权收购时，收购方取得的股权(即对子公司的长期股权投资)的计税基础应以公允价值为基础确定，即意味着对子公司的长期股权投资在初始确认时与其计税基础不存在差异，而商誉作为长期股权投资成本的组成部分，也不存在暂时性差异，因此，在商誉不发生减值的期间，企业不需要对其确认递延所得税影响。

7. P公司20x8年个别资产负债表中应收账款4 750 000元(假定不含增值税，下同)为20x8年向S公司销售商品发生的应收销货款的账面价值，P公司对该笔应收账款计提的坏账准备为250 000元。S公司20x8年个别资产负债表中应付账款5 000 000元(假定不含增值税，下同)系20x8年向P公司购进商品存货发生的应付购货款。

在编制合并财务报表时，应将走耨说应收账款与应付账款相互抵销;同时还应将内部应收账款计提的坏账准备予以抵销并确认递延所得税的影响，在合并工作底稿中其抵销分录为：

(17) 借：应付账款 5 000 000

贷：应收账款 5 000 000

(18) 借：应收账款——坏账准备 250 000

贷：资产减值损失 250 000

(19) 借：所得税费用 62 500

贷：递延所得税资产 62 500

8. P公司20x8年个别资产负债表中预收款项1 000 000元(假定不含增值税，下同)为S公司预付账款;应收票据4 000 000元(假定不含增值税，下同)为S公司20x8年向P公司购买商品35 000 000元时开具的票面金额为4 000 000元的商业承兑汇票;S公司应付债券2 000 000元为P公司所持有(P公司划归为持有至到期投资)。对此，在编制合并资产负债表时，在合并工作底稿中应编制如下抵销分录：

(20) 将内部预收账款与内部预付账款抵销时，应编制如下抵销分录：

借：预收账款 1 000 000

贷：预付账款 1 000 000

(21) 将内部应收票据与内部应付票据抵销时，应编制如下抵销分录：

借：应付票据 4 000 000

贷：应收票据 4 000 000

(22) 将持有至到期投资中债券投资与应付债券抵销时，应编制如下抵销分录：

借：应付债券 2 000 000

贷：持有至到期投资 2 000 000

9. P公司和S公司20x8年度所有者权益变动表如表19-7所示。

P公司拥有S公司80%的股份。在合并工作底稿中P公司按权益法调整的S公司本期投资收益为6 272 000元(7 840 000×80%)，S公司本期少数股东损益为1 568 000元(7 840 000×20%)。S公司年初未分配利润为0元，S公司本期计提的盈余公积1 000 000元、分派现金股利6 000 000元、未分配利润840 000元(7 840 000元-分派的现金股利6 000 000元-按调整前计提的盈余公积1 000 000元)。为此，对S公司20x8年利润分配进行抵销处理时，在合并工作底稿中应编制如下抵销分录：

(23) 借：投资收益 6 272 000

少数股东权益 1 568 000

未分配利润——年初 0

贷：提取盈余公积 1 000 000

对所有者(或股东)的分配 6 000 000

未分配利润——年末 840 000

10. 20x8年，P公司收到S公司向其支付的债券利息费用200 000元和S公司分派的20x8年现金股利4 800 000元。

在编制合并财务报表时，应在合并工作底稿中编制如下抵销分录：

(24) 利、利润或偿付利息支付的现金 5 000 000

贷：取得投资收益收到的现金 5 000 000

11. P公司20x8年向S公司销售商品的价款35 000 000元中实际收到S公司支付的银行存款26 000 000元，同时S公司还向P公司开具了票面金额为4 000 000元的商业承兑汇票。S公司20x8年向P公司销售商品10 000 000元的价款全部收到。

在编制合并财务报表时，应在合并工作底稿中编制如下抵销分录：

(25) 借：购买商品、接受劳务支付的现金 36 000 000

贷：销售商品、提供劳务收到的现金 36 000 000

12. S公司20x8年1月1日向P公司销售商品3 000 000元的价款全部收到。

在编制合并财务报表时，应在合并工作底稿中编制如下抵销分录：

(26) 借：购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金 3 000 000

贷：销售商品、提供劳务收到的现金 3 000 000

13. P公司向S公司出售固定资产的价款1 200 000元全部收到。

在编制合并财务报表时，应在合并工作底稿中编制如下抵销分录：

(27) 借：购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金 1 200 000

贷：处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额 1 200 000

14. P公司采用权益法核算S公司其他所有者权益变动的影响中S公司可供出售金融资产公允价值变动净额归属于P公司的份额，在编制合并所有者权益变动表时，应在合并工作底稿中编制如下抵销分录：

(28) 借：权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响 600 000

贷：可供出售金融资产公允价值变动净额 600 000

15. P公司在购买日(20x8年1月1日)支付银行存款30 000 000元购得S公司80%的股份从而取得对S公司的控制权，使S公司成为其子公司。在该日，S公司实际持有货币资金3 000 000元，在编制合并现金流量表时，应在合并工作底稿中编制如下抵销分录：

(29) 借：取得子公司及其他营业单位支付的现金净额 3 000 000

贷：年初现金及现金等价物余额 3 000 000

根据以上资料，通过合并工作底稿编制P公司与S公司组成的企业集团20x8年的合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和合并所有者权益变动表，分别参见表19-9、表19-10、表19-11和表19-12，限于篇幅，其合并财务报表附注略。

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