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第 三 章　管理会计

在本部分，我们主要复习八个方面的内容：成本概述，经营预算，转移定价，资本预算，本量利分析，相关成本，成本系统，责任会计。在这八个部分中，资本预算，本量利分析，成本系统会涉及公式和要计算的内容，大家一定要注意对公式的理解，千万不能死记硬背。

3.1　成本概述

在成本概述这一部分，我们需要掌握以下几个知识点1.成本的基本概念；2.全部成本法与变动成本法；3.其他的成本概念；4.学习曲线。

1.成本的基本概念

成本，是指为达到某一目的所失去的或放弃的资源。成本对象，是指成本核算的客体，也就是对什么进行成本核算。成本对象可以是产品，服务，项目，客户或者是作业等等。

根据成本对象与成本间的关系，我们可以将成本分为直接成本和间接成本。

直接成本是指与特定成本对象直接相关，能够经济而方便的追溯到特定成本对象上的成本，比如出版一本书的纸张的成本。

间接成本是指与特定成本对象相关，不能够经济而方便的追溯到特定成本对象上，只能通过成本分配的方法分配给成本对象的成本，比如书籍印刷车间的照明费用。

另一个成本会计中重要的概念是成本性态，它是指成本与产量、作业量或业务量之间的依存关系。根据成本性态的不同，我们又可以将成本分为变动成本和固定成本。

固定成本是在总量上保持不变的成本，但是在生产量或销售量的相关范围内，单位成本会发生变化。随着活动的增加，单位成本会减少。在一个给定时期内，虽然活动发生变化，但是只要生产在相关范围内，固定成本总量上就会保持不变。因此，在给定的相关范围内，单位固定成本随着产出的增加而减少。比如说，机器每年的折旧费用是10万元。那么，不管是生产5万件产品，还是10万件产品，制造费用中总折旧都是10万元，但单位产品分摊的折旧费，前者是每件2元，后者是每件1元。

变动成本是随着生产或销售数量的变化，在总量上呈正比例变动的成本，但是单位成本不会发生变化。单位变动成本是不变的，但是总额会随着全部作业或产量的变化而发生呈比例的变化。例如，计件工人的工资成本是变动成本，因为它们随着完工产品的数量发生呈比例的变化。

在成本性态里，还有一种特殊的情况，混合成本。混合成本是随着数量变化而变化的成本，但并不与生产或销售数量成正比例关系。混合成本兼具固定和变动成本的特征。比如说销售人员的报酬，如果有一部分是固定工资，另一部分是根据销售量按比例提成，那就是混合成本。

在制造业企业中，最常碰到的概念是产品成本，它是指产品的制造过程中与产品相关的所有成本的总和。产品成本在发生时被计入存货上。在存货被售出以前，它们会一直被作为存货资产。产品成本又可以分为直接材料成本，直接人工成本和制造费用（也叫间接制造成本）。

直接材料成本是指用于制造产品并且能经济可行的追溯到成本对象的材料成本。

直接人工成本是指用于制造某一成本对象并且能经济可行的追溯到成本对象的人工成本。

制造费用是指在制造某一成本对象过程中发生，但不能经济可行的追溯到成本对象的制造成本。

在制造成本中，还有另外2个概念：加工（转换）成本和主要成本。

加工成本是指产品成本中，除直接材料外的所有成本。包括直接人工成本和制造费用。

主要成本是指直接制造成本，由直接人工和直接材料成本组成，不包括制造费用。主要成本可以被追溯到成本对象上。

在企业中，并不是所有的成本都与产品生产相关，与一段时期相关而不是产品生产相关的成本，我们称之为期间成本。例如,办公室租金必须按月支付,与当月产品的产销无关,故属于期间成本。一般而言,销售与行政管理成本为期间成本。其计算公式如下: 期间成本=管理费用+销售费用+财务费用.期间成本通常会在发生的当期计为费用，而不会追溯到特定的产品上。期间成本不计入产品，也不会被计入存货。

2.全部成本法与变动成本法

根据将哪些成本计入产品成本，我们可以将产品成本的核算方法分为全部成本法与变动成本法。

全部成本法下产品成本包括所有的直接制造成本、变动间接制造成本和固定间接制造成本。变动成本法下产品成本包括所有的直接制造成本、变动间接制造成本，而固定的间接制造成本不包括其中。换言之，全部成本法下固定制造费用留存在存货中，变动成本法下固定制造费用在发生的当期计入损益。

因此，变动成本法下的营业收益与全部成本法下的营业收益有所不同。在全部成本法下，固定制造费用也计入产品成本，这样，如果当期生产的产品没有被销售出去，那么，这部分费用就进入存货成本，而不在计算当期损益时扣除。而在变动成本法下，固定制造费用不计入产品成本，这样，这部分费用就不进入存货成本，而是在计算当期损益时扣除。

于是，我们有下列的结论：如果销售数量小于生产数量，则变动成本法下的收益会小于全部成本法下的收益。这是因为，销售数量小于生产数量，表明有存货，也就是全部成本法下有固定制造费用进入了存货成本，而未在当期扣除，因此全部成本法相比变动成本法而言，少扣除了一定数额的费用，所以，全部成本法计算得出的收益大。

而如果销售数量大于生产数量，则变动成本法下的收益会大于全部成本法下的收益。这是因为，销售数量大于生产数量，表明有过去的存货本期卖出，这些存货的成本在全部成本法下包含了以前期间的固定制造费用。这些进入了存货成本的前期发生的固定制造费用，随着存货的卖出而计入了本期的成本，因此全部成本法相比变动成本法而言，多扣除了一定数额的费用，所以，全部成本法计算得出的收益小。

通常认为，变动成本法应该用来评估经营绩效，因为全部成本法鼓励管理层生产存货。这是由于生产存货会吸收固定制造费用，使营业收益看上去更高。

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（责任编辑：中大编辑）

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