国际注册内部审计师

2.3.1 充分知识

为了发现舞弊，内部审计师需要具备充分的知识以关注和了解舞弊发生的信号或征兆，并且能够辨别各种舞弊类型以及评估舞弊发生的风险水平。

了解《标准》、《实务公告》及其他权威性法律资料中有关对舞弊的定义;

了解舞弊的征兆或信号(“红旗标志”);

能够确认审计委托单位最可能发生的舞弊类型，同时能够评估该委托单位存在的舞弊风险

2.3.2 舞弊类型

为组织谋利的舞弊行为，例如为了人为提升股票价格而编制虚假财务报告的行为。(2.3.2.2)

在损失组织利益的前提下，为组织内部或外部的个人谋利的舞弊行为，例如盗用公款。(2.3.2.1)

2.3.2.1 员工舞弊的征兆(9条)

1.超支采购或奢侈的生活方式;

2.无法解释的情绪波动或复杂行为;

3.承受压力过大;

4.具有使他们的盗窃行为合理化的能力;

5.能够利用内部控制的弱项以掩盖自己的舞弊行为;

6.不愿意请假或离开岗位;

7.在工作中，长期士气低下;

8.与卖主之间存在不正常的亲密关系或突然换掉一个长期卖主;

9.沉重的个人债务迹象。

2.3.2.2 组织舞弊的征兆 (24条)

1.分批采购;

2.遗失或破坏记录和文件;

3.太多的“取消”或“退款”现象;

4.财务经理和执行官频繁变动;

5.现金流失;

6.销售量和收入减少;

7.应付和应收账款增加;

8.不正常或重复的票据背书;

9.存货和销售成本增加;

10.经常对收入和支出重新分类;

11.没有完全解决暂记事项或解决不及时;

12.没有任何说明就注销暂记事项;

13.坏账增多;

14.账目在年底作重大调整;

15.长期未兑现支票;

16.大量的顾客投诉;

17. 缺少附件的支出;

18. 错误或不正确的会计记录;

19. 以劣质货物作为替代品;

20. 没有及时完成银行调节表;

21. 有关利益冲突的谣言;

22. 使用单方取得的合同;

23. 不现实的业绩预测;

24. 员工士气长期低下。

2.3.3 催生舞弊的因素

一般来说，容许或助长(导致)舞弊发生的因素包括(8条)

1.无效的或松散的内部控制

缺乏适当的职责分离

对资产的接触缺少限制

由于缺少人手或人员不具备资格而无法实行既定的控制制度

缺少账实核对程序

未经适当授权履行交易合同

具有利用应用程序绕过控制的能力

使用未经测试的非正规供货商提供的软件

2.糟糕的管理理念;

3.糟糕的财务状况;

4.低水平的雇员行为准则;

5.道德规范的缺失;

6.新雇员背景调查的缺乏;

7.雇员后续支持性教育的缺乏;

8.其他因素，例如：雇员流动频率很高，即将进行的公司合并，对主要雇员的过分信任。

此外，内部审计师需要注意职员之间相互串通，流动资产的存在(例如现金、具有高流通性的商品等)也会助长舞弊的发生。

2.3.4 舞弊三角论

制度是为适应特定情况而制定的。但是，还是会存在出现错误的机会或者出现导致控制失败的情况。

无效控制制度或缺乏控制制度是增加舞弊发生机会的诱因。例如，制定一套系统来保护资产，但是该系统缺少一项重要的控制环节。任何了解这一缺陷的人都可以不费力气就可以得到他们想要的东西。

任何处于一定权力位置的人都会拥有规避已存在控制制度的机会，因为下属或较弱的控制可以帮助他们绕过这些规定。

2.3.4.2 动机(也被称为激励或压力)

当人们可以使其行为合理化时，就需要有一种动机促使他们这样做。

权威是最强烈的动机。权威能够使人轻松获得家人或同伴的尊重。例如，很多计算机迷实施计算机舞弊就是要显示其能力而不是有意要造成损失。

另外一种动机是要满足某种愿望，例如，贪婪或成瘾。

第三种动机是压力，既可能来自于自身压力，又可能来自于外部压力。

2.3.4.3 合理化(也被称为借口)

很多人自认为是个好人，即使他们偶然也会做坏事。为了使自己确信自己依旧是个好人，他们往往努力使行为合理化或否认自己曾经做过的事。

有些人会做一些事情，这些事情是组织所不能接受的，然而符合其自身的文化要求或者是其以前雇主所接受的。

有些人在生活中会遇到经济拮据，会沉迷于耗费很大的嗜好，或者面对其他压力。所以，他们会自我安慰地想象：他们只是借钱而已，当生活改善后，会返还这些钱的。

另外一些人会觉得偷窃公司的财物不是一件坏事。

2.3.5 其他

虽然内部审计师不可能了解导致舞弊发生的具体动机，但他们应该充分了解内部控制制度以辨别发生舞弊的机会有多大。内部审计师还应该了解舞弊技巧和舞弊情节，能够意识到预示舞弊发生的征兆并且知道如何去阻止这些征兆的发生。

【例题1·单选题】以下哪项表明市场部可能存在舞弊?

a.有些向新供应商支付的较大数额货款没有文件记录

b.经理的生活水平似乎超过了一个市场部经理薪金所能维持的范围

c.为了鼓励创新，管理者创造了一个“相当宽松”的控制环境

d.以上三项都对

【正确答案】d

【答案解析】

a.不正确。支付大额款项却没有文件记录表明可能存在贪污等舞弊问题，但b和c也是正确答案。

b.不正确。经理的个人生活享受与合法收入不符表明可能存在收取回扣、贪污等舞弊问题，但a和c也是正确答案。

c.不正确。环境“宽松”表明可能存在内部控制薄弱、对员工监督不够等问题，是产生舞弊问题的一个危险信号，但a和b也是正确答案。

d.正确。以上三种情况都表明可能存在舞弊问题。

【例题2·单选题】以下哪项最有可能被认为是舞弊的征兆?

a.管理层在不友好地被更换之后又复职

b.财务主管的频繁更换

c.向新市场的快速扩张

d.政府对组织的纳税申报审计

【正确答案】b

【答案解析】

a.不正确。管理层的更换和复职在人力资源市场成熟的情况下是一种正常现象，即使是属于不友好地更换，也没有理由认为一定会存在舞弊。

b.正确。财务主管的频繁更换通常被认为是预示着可能存在舞弊的危险信号，因为，这一方面可能是管理层为了掩盖自己财务方面的舞弊行为而更换财务主管，另一方面也可能是财务主管由于抵制财务舞弊行为而被换掉。

c.不正确。向新市场的迅速扩张可能会引发内部管理的一些问题，但不一定预示着存在以故意欺骗为特征的舞弊行为。

d.不正确。政府对组织的纳税申报审计可能是一项例行的政府行为，不一定预示着组织在纳税方面存在舞弊行为。

【例题3·多选题】某公司正向新市场拓展，在这一领域便利性支出(即贿赂)是常见的活动。公司政策严禁发生这种活动，并且内部审计师被要求帮助证实是否发生了这类支出。下列哪项表明可能发生了这类活动?

a.娱乐费用增长了150%

b.公司外部审计师与当地一家公共会计师事务所签订合同，对存货进行实地观察

c.在公司范围内实行独家货源采购政策

d.向以前未被雇佣过的人支付许多大额咨询费用

【正确答案】a. d

【答案解析】

a.正确。娱乐费用不属于公司的一项固定费用或者经常性费用，其剧增表明了可能存在通过娱乐的方式或利用娱乐费用发票套取现金进行贿赂的可能性。

b.不正确。外部审计师与会计师事务所之间进行合作是一项正常的业务行为，对存货如何进行实地观察与公司的便利性支出无关。

c.不正确。与选定的供应商进行独家合作是一项正常的市场行为，而且公司在采购领域向供应商行贿的可能性一般不大。

d.正确。向对公司没有提供服务的人提供大额咨询费用，预示着这可能是一种贿赂行为。

【例题4·单选题】利用以下信息回答4-5题：

一内部审计师正对某部门的经营业绩进行审计。该部门的销售、毛利和净利润均存在超常增长的情形。

4.下列哪项最不可能表明部门存在销售舞弊?

a.部门经理报酬的绝大部分取绝于上报的部门利润

b.年终过后存在大量的销售退回记录

c.内部审计师对销售发票进行随机抽样，但无法找到十一、十二月份的大量与销售业务相应的运输凭单

d.本年度该部门的一大主要竞争对手破产了

【正确答案】d

【答案解析】

a.不正确。由于经理的个人收入与部门利润紧密相关，与销售业绩也紧密相关，因而存在舞弊动机，可能出现夸大销售业绩以骗取个人奖金的舞弊行为。

b.不正确。大量的销售退回是一种不正常的现象，可能存在该部门上年度虚列销售收入而在本年度冲回的舞弊行为。

c.不正确。如果年末的大量销售业务没有相应的运输凭单，则表明可能存在虚构销售业务、夸大年度销售业绩的舞弊行为。

d.正确。该部门的竞争对手破产是市场经济中的一种正常现象，这与该部门是否存在舞弊行为无关。

【例题5·单选题】若内部审计师仍怀疑存在虚构销售业务以虚增上报利润的情形，下列哪项审计程序最无效?

a.进行实物盘点

b.按月编制存货清单并根据永续盘存记录调查反常的存货变动情况

c.按月编制销售变动状况及毛利明细表，通过调查有关销售的支持性文件来检查存在超常销售额及超常毛利的月份

d.对年终销售及购货业务进行截止性测试( Cut - off tests)

【正确答案】b

【答案解析】

a.不正确。进行实物盘点可以查明在账面上已经销售的产品是否已经出库，或者是否合理地改变了所有权，从而有助于判断是否存在虚构销售业务的行为。

b.正确。永续盘存记录和存货清单都是书面记录，两者的编制基础是一致的，因而对这两种记录进行调查不能有效地发现虚构销售业务的行为。

c.不正确。通过这种分析性程序，以及检查超常销售额和超常毛利月份的具体销售情况，有助于发现虚构销售业务的问题。

d.不正确。通过这种截止性测试可以有效地判断是否存在虚假销售行为。

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