注册会计师

为了帮助考生系统的复习2012年注册会计师考试课程全面的了解注册会计师考试教材的相关重点，小编特编辑汇总了2012年注册会计师考试辅导资料，希望对您参加本次考试有所帮助!

2012年注册会计师考试会计预习讲义（2）

第一节金融资产的定义和分类

一、金融资产的概念

金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等。

【提示】虽然长期股权投资的确认和计量没有在《金融工具确认与计量》准则规范，但长期股权投资属于金融资产。

二、金融资产的分类

金融资产的分类与金融资产的计量密切相关。因此，企业应当在初始确认金融资产时，将其划分为下列四类：(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产;(2)持有至到期投资;(3)贷款和应收款项;(4)可供出售金融资产。

金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。

第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

(一)交易性金融资产

金融资产满足以下条件之一的，应当划分为交易性金融资产：

1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。

2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。

3.属于衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。

(二)直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同而导致的相关利得或损失在确认和计量方面不一致的情况。

2.企业的风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合、该金融负债组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。

二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理

(一)企业取得交易性金融资产

借：交易性金融资产——成本 (公允价值)

投资收益(发生的交易费用)

应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利)

应收利息(实际支付的款项中含有的利息)

贷：银行存款等

(二)持有期间的股利或利息

借：应收股利(被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例)

应收利息(资产负债表日计算的应收利息)

贷：投资收益

(三)资产负债表日公允价值变动

1.公允价值上升

借：交易性金融资产——公允价值变动

贷：公允价值变动损益

2.公允价值下降

借：公允价值变动损益

贷：交易性金融资产——公允价值变动且其变动计入当期损益的金融资产。

(四)出售交易性金融资产

借：银行存款(价款扣除手续费)

贷：交易性金融资产

投资收益(差额，也可能在借方)

同时：

借：公允价值变动损益(原计入该金融资产的公允价值变动)

贷：投资收益

或：

借：投资收益

贷：公允价值变动损益

【提示】为了保证“投资收益”的数字正确，出售交易性金融资产时，要将交易性金融资产持有期间形成的“公允价值变动损益”转入“投资收益”。

第三节持有至到期投资

一、持有至到期投资概述

持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。

(一)到期日固定、回收金额固定或可确定

(二)有明确意图持有至到期

(三)有能力持有至到期

“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。

(四)到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响

企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资(即企业全部持有至到期投资)在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资(即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分)重分类为可供出售金融资产，且在本年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。

例如，某企业在2009年将某项持有至到期投资重分类为可供出售金融资产或出售了一部分，且重分类或出售部分的金额相对于该企业没有重分类或出售之前全部持有至到期投资总额比例较大，那么该企业应当将剩余的其他持有至到期投资划分为可供出售金融资产，而且在2010年和2011年两个完整的会计年度内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资。

但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外：

1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近(如到期前三个月内)，且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响;

2.根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金;

3.出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。

二、持有至到期投资的会计处理

(一)持有至到期投资的初始计量

借：持有至到期投资——成本(面值)

应收利息(实际支付的款项中包含的利息)

持有至到期投资——利息调整(差额，也可能在贷方)

贷：银行存款等

(二)持有至到期投资的后续计量

借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息)

持有至到期投资——应计利息(到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息)

贷：投资收益(持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入)

持有至到期投资——利息调整(差额，也可能在借方)

金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：

(1)扣除已偿还的本金;

(2)加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额;

(3)扣除已发生的减值损失(仅适用于金融资产)。

本期计提的利息=期初摊余成本×实际利率

本期期初摊余成本即为上期期末摊余成本

期末摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息-本期收回的利息和本金-本期计提的减值准备

【提示】就持有至到期投资来说，摊余成本即为其账面价值。

(三)持有至到期投资转换

借：可供出售金融资产(重分类日公允价值)

持有至到期投资减值准备

贷：持有至到期投资

资本公积——其他资本公积(差额，也可能在借方)

(四)出售持有至到期投资

借：银行存款等

持有至到期投资减值准备

贷：持有至到期投资

投资收益(差额，也可能在借方)

【提示】持有至到期投资账面价值=持有至到期投资余额-持有至到期投资减值准备余额。

3.对于确实无法收回的贷款

借：贷款损失准备

贷：贷款——已减值

4.已确认并转销的贷款以后又收回

借：贷款——已减值

贷：贷款损失准备

借：吸收存款等

贷：贷款——已减值

资产减值损失(差额)

第六节金融资产减值

一、金融资产减值损失的确认

企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。

二、金融资产减值损失的计量

(一)持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量

1.持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量(不包括尚未发生的未来信用损失)现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。

2.对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量的金融资产的企业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。

3.对持有至到期投资、贷款和应收

（责任编辑：xll）