注册会计师

《审计》是注册会计师考试科目之一，为了帮助考生更加系统地复习备考，小编特整理了注册会计师考试《审计》讲义，希望能给您的备考带来一定的帮助，顺利通过考试!

第二节　鉴证业务基本准则

一、鉴证业务的定义、要素和目标

(一)鉴证业务的定义

鉴证业务----指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。

其中：

鉴证业务----指注册会计师对鉴证对象信息(财务报表)提出结论，以增强除责任方(管理者)之外的预期使用者(股东等)对鉴证对象信息信任程度的业务。

鉴证对象：如财务状况、经营成果和现金流量。

鉴证对象信息：将鉴证对象进行确认、计量和列报而形成的财务报表。

(见教材P586审计报告)

(三)基于责任方认定的业务和直接报告业务

1.基于责任方认定的业务

在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取。

认定----教材P142

关注：

第一，责任方应对鉴证对象进行评价和计量，生成鉴证对象信息;

第二，预期使用者可以获取鉴证对象信息。

2.直接报告业务

注册会计师直接对鉴证对象进行评价或计量，或者从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定，而该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。

3.基于责任方认定的业务和直接报告业务的区别

基于责任方认定的业务和直接报告业务的区别主要表现在以下四个方面：

(1)预期使用者获取鉴证对象信息的方式不同。

(2)注册会计师提出结论的对象不同。

在基于责任方认定的业务中，注册会计师提出结论的对象可能是责任方认定，也可能是鉴证对象。此类业务的逻辑顺序是：

首先，责任方按照标准对鉴证对象进行评价和计量，形成责任方认定，注册会计师获取该认定;

然后，注册会计师根据适当的标准对鉴证对象再次进行评价和计量，并将结果与责任方认定进行比较;

最后，注册会计师针对责任方认定提出鉴证结论，或直接针对鉴证对象提出结论。

在直接报告业务中，无论责任方认定是否存在、注册会计师能否获取该认定，注册会计师在鉴证报告中都将直接对鉴证对象提出结论。

(3)责任方的责任不同。

在基于责任方认定的业务中，责任方应当对鉴证对象信息负责。责任方可能同时也要对鉴证对象负责。

在直接报告业务中，无论注册会计师是否获取了责任方认定，鉴证报告中都不体现责任方的认定，责任方仅需要对鉴证对象负责。

(4)鉴证报告的内容和格式不同。

在基于责任方认定的业务中，鉴证报告的引言段通常会提供责任方认定的相关信息，进而说明其所执行的鉴证程序并提出鉴证结论。

在直接报告业务中，注册会计师直接说明鉴证对象、执行的鉴证程序并提出鉴证结论。

【例题2·单选题】(2010年)

A注册会计师接受委托，对甲公司提供鉴证服务。A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。

在确定鉴定业务是基于责任方认定的业务还是直接报告业务时，A注册会计师应当考虑的因素是(　)。

A.提供的保证程度是合理保证还是有限保证

B.鉴证对象信息是否以责任方认定的形式为预期使用者获取

C.提出结论的方式是积极方式还是消极方式

D.提出鉴证报告的形式是书面报告还是口头报告

『正确答案』B

『答案解析』区分基于责任方认定的业务和直接报告业务，要看鉴证对象信息是否以责任方认定的形式为报告预期使用者获取。在基于责任方认定的业务中，鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取;在直接报告业务中，不存在责任方认定，或该认定无法为预期使用者获取。

(四)鉴证业务的目标----合理保证、有限保证

合理保证的鉴证业务的目标----注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。

有限保证的鉴证业务的目标----注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。

二、业务承接

(一)业务承接的条件

第一，初步了解业务环境----获取管理层诚信

第二，符合独立性和专业胜任能力等相关职业道德规范的要求

第三，鉴证业务的所有特征：

1.鉴证对象适当;

2.使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准;

3.注册会计师能够获取充分、适当的证据以支持其结论;

4.注册会计师的结论以书面报告形式表述，且表述形式与所提供的保证程度相适应;

5.该业务具有合理的目的。

【例题3·单选题】(2010年)

A注册会计师接受委托，对甲公司提供鉴证服务。A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。

在确定鉴证业务是否符合承接条件时，A注册会计师应当考虑的业务特征是(　)。

A.使用的标准是否适当且预期使用者能够获得该标准

B.注册会计师是否能够识别使用鉴证报告的所有组织和人员

C.鉴证业务是否可以变更为非鉴证业务

D.鉴证业务是否可以由合理保证的鉴证业务变更为有限保证的鉴证业务

『正确答案』A

『答案解析』在确定鉴证业务是否符合承接条件时，需要考虑5个方面的特征，本题考核的是第2个特征。

关注：

当拟承接的业务不具备上述鉴证业务的所有特征，不能将其作为鉴证业务予以承接时，注册会计师可以提请委托人将其作为非鉴证业务。

(二)标准不适当的处理

1.委托人能够确认鉴证对象的某个方面适用于所采用的标准，注册会计师可以针对该方面执行鉴证业务，但在鉴证报告中应当说明该报告的内容并非针对鉴证对象整体。

例如：

鉴证对象是企业运营情况(包括企业的内部控制)，对运营情况的评价缺乏相关的标准，但可以确信的是，评价企业内部控制情况可以以权威的内部控制规范作为标准。

2.能够选择或设计适用于鉴证对象的其他标准。

(三)已承接鉴证业务的变更(结合教材P151)

对已承接的鉴证业务，如果没有合理理由，注册会计师不应将该项业务变更为非鉴证业务，或将合理保证的鉴证业务变更为有限保证的鉴证业务。

变更原因：

1.业务环境变化影响到预期使用者的需求;

2.预期使用者对该项业务的性质存在误解;

3.业务范围存在限制。

上述第1点和第2点原因通常被认为是变更业务的合理理由。

当业务环境变化影响到预期使用者的需求，或预期使用者对该项业务的性质存在误解时，注册会计师可以应委托人的要求，考虑同意变更该项业务。

关注：

如果注册会计师不同意变更业务，委托人又不同意继续执行原鉴证业务，注册会计师应当考虑解除业务约定。

如果发生变更，注册会计师不应忽视变更前获取的证据。

【例题4·单选题】(2008年)

A注册会计师负责对甲公司编制的下属子公司K公司20×8年度财务报表进行审阅。在承接和执行业务时，A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。

如果在承接业务后出现下列情形，A注册会计师不得变更业务类型的是(　)。

A.甲公司计划将K公司改制上市，要求将该项业务变更为财务报表审计业务

B.甲公司对该项业务的性质存在误解，要求将该项业务变更为代编简要财务报表业务

C.审阅发现K公司报表存在重大错报，K公司要求将该项业务变更为对财务信息执行商定程序业务

D.审阅发现K公司财务报表存在因舞弊导致的重大错误，甲公司要求将该项业务变更为财务报表审计业务，以查清可能存在的其他舞弊行为

『正确答案』C

『答案解析』鉴证业务的变更有三种原因：业务环境变化影响到预期使用者的需求;预期使用者对该项业务的性质存在误解;业务范围存在限制。其中第3个属于不合理的理由，选项C属于是不恰当的变更理由，注册会计师不能够同意变更。

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