四、让渡资产使用权收入

(一)让渡资产使用权收入的确认原则

让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等。

让渡资产使用权收入同时满足下列条件时，才能予以确认：(1)相关的经济利益很可能流入企业;(2)收入的金额能够可靠地计量 。

(二)让渡资产使用权收入的账务处理

1.利息收入的处理

企业应在资产负债表日，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定利息收入金额;

2.使用费收入的处理(注意客观题目)

使用费收入应当按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。不同的使用费收入，收费时间和方法各不相同。有一次性收取一笔固定金额的，如一次收取10年的场地使用费;有在合同或协议规定的有效期内分期等额收取的，如合同或协议规定在使用期内每期收取一笔固定的金额;也有分期不等额收取的，如合同或协议规定按资产使用方每期销售额的百分比收取使用费等。

(1)如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认收入;

(2)如果合同或协议规定一次性收取使用费，但提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。

(3)如果合同或协议规定分期收取使用费的，应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。

五、建造合同收入和费用的确认和计量

(一)建造合同概述

1.建造合同，是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。其中, 所建造的资产主要包括房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物，以及船舶、飞机、大型机械设备等。

建造合同分为两类：

(1)固定造价合同

固定造价合同，是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。

(2)成本加成合同

成本加成合同，是指以合同允许或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。

2.建造合同收入的内容

合同收入包括合同规定的初始收入以及因合同变更、索赔、奖励等形成的收入两部分：

(1)合同规定的初始收入，即建筑承包商与客户签订的合同中最初商定的合同总金额，它构成合同收入的基本内容。

(2)因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。建筑承包商不能随意确认这些收入，只有在符合规定条件时才构成合同收入。

合同变更，是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。合同变动款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：①客户能够认可因变更而增加的收入;②该收入能够可靠地计量。

索赔款，是指因客户或第三方的原因造成的、向客户或第三方收取的、用于补偿不包括在合同造价中的成本的款项。索赔款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：①根据谈判情况，预计对方能够同意这项索赔;②对方同意接受的金额能够可靠地计量。

奖励款，是指工程达到或超过规定的标准，客户同意支付的额外款项。奖励同时满足下列条件的，才能构成合同收入：①根据合同目前的完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过规定的标准;②奖励金额能够可靠地计量。

【例题·单选题】(2008年)下列各项中，属于建造合同收入基本内容的是( )。

A.合同规定的初始收入

B.承包商同意支付的奖励款

C.合同变更追加的收入

D.承包商追加的材料款

『正确答案』A

『答案解析』建造承包商与客户签订的合同中最初商定的合同总金额，即合同规定的初始收入，它构成了合同收入的基本内容。

【例题·单选题】(2010年)某企业签订了一份总金额为500万元的固定造价合同。在施工过程中，由于合同变更，客户同意追加工程款50万元：由于材料供应商的原因，延误了材料的供应，经协商，材料供应商同意赔偿企业的损失l0万元;由于工程质量优良，客户同意支付2万元的奖励款。如果不考虑其他因素的影响，企业确认的该项建造合同的收入总额为( )万元。

A.500

B.550

C.560

D.562

『正确答案』D

『答案解析』建造合同收入=初始收入+合同变更、索赔、奖励收入=500+50+2+10=562(万元)

3.建造合同成本的内容

建造合同成本包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。

(1)直接费用的组成。直接费用包括四项内容：即耗用的材料费用、耗用的人工费用、耗用的机械使用费和其他直接费用。

(2)间接费用的组成。间接费用主要包括临时设施摊销费用和企业下属的施工、生产单位组织和管理施工生产活动所发生的费用，如管理人员薪酬、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、取暖赞、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、排污费等。

直接费用在发生时直接计入合同成本;间接费用应在期末按系统合理的方法分摊计入合同成本。

合同完工后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益，应当冲减合同成本。

合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用等期间费用，但是，为了订立合同而发生的有关费用，如差旅费、投标费等，能够单独区分和可靠计量且合同很可能订立的，应当予以归集，待取得合同时计入合同成本;未满足相关条件的，应当直接计入当期损益。

【例题·多选题】(2007年)建造合同成本包括从合同签订开始至合同完成发生的、与能够执行合同有关的直接费用和间接费用。企业发生的下列费用中，应包括在建造合同成本中的有 ( )。

A.耗用的人工费用

B.耗用的机械使费用

C.下属施工单位的管理人员薪酬

D.工程保修费

E.企业管理人员薪酬

『正确答案』ABCD

『答案解析』企业管理人员薪酬应当确认为企业的管理费用，不计入建造合同成本中。

(二)合同收入和合同费用的确认和计量

1.在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计

在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。完工百分比法是指根据合同完工进度确认收入与费用的方法。

(一)固定造价合同的结果能够可靠地估计的条件(了解)

固定造价合同的结果能够可靠估计的认定标准为：(1)合同总收入能够可靠地计量;(2)与合同相关的经济利益很可能流入企业;(3)实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量;(4)合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。

(二)成本加成合同的结果能够可靠地估计的条件(了解)

(1)与合同相关的经济利益很可能流入企业;(2)实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。

(三)完工进度的确定

企业确定合同完工进度可以选用下列方法：(1)根据累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。(2)根据已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例确定。(3)根据实际测定的完工进度确定

累计实际发生的合同成本是指形成工程完工进度的工程实体和工作量所耗用的直接费用和间接费用。不包括下列内容：(掌握)①与合同未来活动相关的合同成本，包括施工中尚未安装、使用或耗用的材料费用。②在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。

确定建造合同的完工进度后，就可以根据完工百分比法确认和计量当期的合同收入和费用。当期确认的合同收入和费用可用下列公式计算：

当期确认的合同收入=合同总收入×完工进度-以前会计期间累计已确认的收入

当期确认的合同费用=合同预计总成本×完工进度-以前会计期间累计已确认的费用

当期确认的合同毛利=当期确认的合同收入-当期确认的合同费用

【提示】上述公式中的完工进度指累计完工进度。

合同预计总成本超过合同总收入的，应当将预计损失确认为当期费用。合同完工时，将已提取的损失准备冲减合同费用。

【补充】建造承包商正在建造的资产，类似于工业企业的在产品，性质上属于建造承包商的存货，期末应当对其进行减值测试。如果建造合同的预计总成本超过合同总收入，则形成合同预计损失，应提取损失准备，并计入当期损益。合同完工时，将已提取的损失准备冲减合同费用。

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