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四、投资性房地产的处置

【要点提示】投资性房地产处置损益的计算是常见的单选题选材，考生应关注其数据推导过程。对公允模式下暂时损益转为其他业务收入的会计处理，考生应作重点掌握。

(一)成本模式下

企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益(将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本)。

【例题16·基础知识题】某公司2006年1月1日将2004年12月31日开始使用的一幢办公楼用于对外出租。该资产的买价为3000万元，相关税费20万元，预计使用寿命为40年，预计残值为21万元，预计清理费用1万元，甲公司采用直线法提取折旧，且未发生减值问题。该办公楼的年租金为400万元，于年末一次结清，租赁开始日为2006年1月1日。2007年1月1日以3200万元的价格对外转让该房产，营业税率为5%，假设公允价值不能可靠估计，且不考虑其他相关税费。

要求：对该办公楼转换为投资性房地产以及处置投资性房地产的账务进行处理。

【答案及解析】根据投资性房地产准则，甲公司将自用办公楼改为出租符合投资性房地产的界定条件，应单独列于“投资性房地产”科目核算，其后续会计处理应参照《企业会计准则—固定资产》的相关规定处理。

具体处理如下：

①2005年末累计计提的折旧额=[3020-(21-1)]÷40=75(万元);

借：投资性房地产3020

累计折旧 75

贷：固定资产 3020

投资性房地产累计折旧　75

②2006年计提的折旧额=[3020-(21-1)]÷40=75(万元);

会计分录如下：

A.提取当年折旧时：

借：其他业务成本　75

贷：投资性房地产累计折旧 75

B.收取租金时：

借：银行存款　400

贷：其他业务收入　400

③ 2007年1月1日后以3200万元的价格对外转让该房产，营业税率为5%，则甲公司处置房产的会计处理如下：

借：银行存款　3200

贷：其他业务收入　3200

借：其他业务成本 2870

投资性房地产累计折旧　150

贷：投资性房地产 3020

借：营业税金及附加　160

贷：应交税费——应交营业税　160

【例题17·单选题】丙公司于2007年12月31日将一办公楼对外出租并采用成本模式进行后续计量，租期为5年，每年12月31日收取租金150万元，出租时该办公楼的账面原价为2800万元，已提折旧500万元，已提减值准备300万元，尚可使用年限20年，丙公司对该办公楼采用年限平均法计提折旧，假定无残值。2008年末、2009年末、2010年末、2011年末该办公楼的可收回价值分别为2000万元、1710万元、1700万元和1560万元。假定办公楼的折旧方法、预计折旧年限和预计净残值一直未发生变化。2012年3月5日丙公司将其出售，收到1530万元存入银行，假定无相关税费。则丙公司出售该办公楼时产生的其他业务利润为( )万元。

A.33.75 B.45.26

C.25.21 D.36.45

[答案]A

[解析]

①2008年末办公楼的账面价值=2800-500-300-(2800-500-300)÷20=1900(万元);

②2008年末可收回价值为2000万元，办公楼价值有所恢复，但不应确认;

③2009年末办公楼的账面价值=1900-(2800-500-300)÷20=1800(万元);

④2009年末办公楼的可收回价值为1710万元，则应追提减值准备90万元(=1800-1710);

⑤2010年办公楼的折旧额=1710÷18=95(万元);

⑥2010年末办公楼的账面价值=1710-95=1615(万元);

⑦2010年办公楼的可收回价值为1700万元，办公楼价值有所恢复，但不应确认;

⑧2011年末办公楼的账面价值=1710-95-95=1520(万元);

⑨2011年末办公楼的可收回价值为1560万元，办公楼价值有所恢复，但不应确认;

⑩2012年出售时办公楼的账面价值为1496.25万元(=1520-95×3/12)，则该办公楼出售时的其他业务利润=1530-1496.25=33.75(万元)。

(二)公允价值模式下

一般分录如下：

1.按实际收到的款项

借：银行存款

贷：其他业务收入

2.按当时投资性房地产的账面余额

借：其他业务成本

贷：投资性房地产――成本

――公允价值变动(也可能在借方)

3.将累计公允价值变动转入其他业务收入

借：公允价值变动损益

贷：其他业务收入

或反之。

4.将转换时原计入资本公积的部分转入其他业务收入

借：资本公积――其他资本公积

贷：其他业务收入

【例题18·单选题】2006年12月20日甲公司与乙公司签订协议，将自用的办公楼出租给乙公司，租期为3年，每年租金为500万元，于年初收取，2007年1月1日为租赁期开始日，2009年12月31日到期。甲公司采用公允价值模式计量投资性房地产。2007年1月1日此办公楼的公允价值为900万元，账面原价为3000万元，已提折旧为2000万元，未计提减值准备。2007年12月31日该办公楼的公允价值为1200万元。2008年12月31日办公楼的公允价值为1800万元。2009年12月31日办公楼的公允价值为1700万元。2009年12月31日租赁协议到期，甲公司与乙公司达成协议，将该办公楼出售给乙公司，价款为3000万元。则甲公司出售办公楼时产生的其他业务利润为( )万元。

A.1300 B.2200

C.2000 D.2700

[答案]C

[解析]

①2007年初自用办公楼转为以公允价值模式计量的投资性房地产时产生的价值贬值额=(3000-2000)-900=100(万元)，列入“公允价值变动损益”借方;

②2007年末根据当时的公允价值1200万元，应认定投资性房地产暂时增值额=1200-900=300(万元);

③2008年末根据当时的公允价值1800万元，应认定投资性房地产暂时增值额=1800-1200=600(万元);

④2009年末根据当时的公允价值1700万元，应认定投资性房地产暂时贬值额=1800-1700=100(万元);

⑤2009年末出售办公楼时产生的其他业务收入=3000(万元);

⑥2009年末出售办公楼时产生的其他业务成本=1700(万元);

⑦2009年末出售办公楼时由其持有期间产生的暂时净增值转入其他业务收入额=-100+300+600-100=700(万元);

⑧2009年末出售办公楼时产生的其他业务利润=3000-1700+700=2000(万元)。

【例5-30】甲公司将其一项投资性房地产(写字楼)出售给乙公司，甲公司采用成本模式计量投资性房地产。合同价款为8000万元，乙公司已用银行存款付清。出售时，该栋写字楼的原账面余额为5000万元，已计提折旧1000万元。甲公司的会计处理为：

借：银行存款 80 000 000

贷：其他业务收入 80 000 000

借：其他业务成本 　40 000 000

投资性房地产累计折旧(摊销)　10 000 000

贷：投资性房地产——××写字楼 　50 000 000

【例5-31】承【例5-30】，假设甲公司采用公允价值模式计量投资性房地产。出售时，该栋写字楼的成本为3500万元，公允价值增值额为500万元。甲公司的会计处理为：

借：银行存款　80 000 000

贷：其他业务收入　80 000 000

借：其他业务成本　40 000 000

贷：投资性房地产——成本 35 000 000

——公允价值变动　5 000 000

同时：将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入

借：公允价值变动损益　5 000 000

贷：其他业务收入 5 000 000

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（责任编辑：何以笙箫默）

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