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五、投资性房地产的后续计量

通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。

（一）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产

1.按照固定资产或者无形资产的有关规定，按期（月）计提折旧或摊销时，借记"其他业务成本"科目，贷记"投资性房地产累计折旧（摊销）"科目。

2.取得租金收入，借记"银行存款"等科目，贷记"其他业务收入"等科目。

3.存在减值迹象的，适用资产减值的有关规定。借记"资产减值损失"科目，贷记"投资性房地产减值准备"科目。已经计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的会计期间不得转回。

成本模式下的科目设置：

①投资性房地产

②投资性房地产累计折旧（摊销）

③投资性房地产减值准备

1.折旧或摊销时

借：其他业务成本

贷：投资性房地产累计折旧（摊销）

2.取得的租金收入

借：银行存款（应收账款）

贷：其他业务收入

3.投资性房地产提取减值时

借：资产减值损失

贷：投资性房地产减值准备

（二）采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产

1.只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。

2.采用公允价值计量模式对投资性房地产进行后续计量的企业，对于在建投资性房地产（包括企业首次取得的在建投资性房地产），如果其公允价值无法可靠确定但预期该房地产完工后的公允价值能够持续可靠取得的，应当以成本计量该在建投资性房地产，其公允价值能够可靠计量时或其完工后（两者孰早），再以公允价值计量。

企业一旦选择公允价值模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。

3.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：

（1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。（2）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。

4.采用公允价值模式进行后续计量的会计处理

企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。

【提示】公允价值模式后续计量的投资性房地产，取得的租金收入，确认为其他业务收入。但很可能没有对应的其他业务成本。

A.期末公允价值大于账面价值时

借：投资性房地产――公允价值变动

贷：公允价值变动损益

B.期末公允价值小于账面价值时

借：公允价值变动损益

贷：投资性房地产――公允价值变动

C.收取租金时

借：银行存款

贷：其他业务收入

【例5－18】 20×7年8月，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司自行建造的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用，租赁期为10年。当年10月1日该写字楼开发完成并开始起租，写字楼的造价为10 000万元。甲公司采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。20×7年12月31日，该写字楼的公允价值为9 200万元。

甲企业的会计处理为：

『正确答案』

（1）20×7年10月1日，甲公司开发完成写字楼并出租：

借：投资性房地产--成本 　100 000 000

贷：在建工程 100 000 000

（2）20×7年12月31日，按照公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原价值之间的差额计入当期损益：

借：公允价值变动损益 8 000 000

贷：投资性房地产--公允价值变动 　8 000 000

【例题·单选题】投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量时其公允价值变动应记入的会计科目是（ ）。（2009年）

A.投资收益 B.资本公积

C.公允价值变动损益 D.其他业务收入

『正确答案』C

『答案解析』企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。

【例题·单选题】采用公允价值模式计量的投资性房地产，在资产负债表日，其公允价值小于原账面价值的差额，应借记的会计科目是（ ）。（2010年）

A.公允价值变动损益 B.资产减值损失

C.资本公积 D.投资收益

『正确答案』A

『答案解析』企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。

（三）投资性房地产后续计量模式的变更

企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。只有在房地产市场比较成熟、能够满足采用公允价值模式计量条件的情况下，才允许企业对投资性房地产以成本模式转为公允价值模式。

成本模式转为公允价值模式应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益（未分配利润）。

已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

借：投资性房地产--成本

投资性房地产累计折旧（摊销）

投资性房地产减值准备

贷：投资性房地产

利润分配――未分配利润

盈余公积

【提示】成本模式转为公允模式属会计政策变更，该内容请联系第十章的会计政策变更内容。

【例题·单选题】在满足公允价值计量条件的情况下，企业将投资性房地产的成本计量模式变更为公允价值计量模式时，计量模式变更日投资性房地产的公允价值与其账面价值的差额，应确认为（ ）。（2007年）

A.其他业务收入 　B.资本公积 　C.营业外收入 　D.留存收益

『正确答案』D

『答案解析』成本模式转为公允价值模式应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益（未分配利润）

【例题·多选题】企业将投资性房地产从成本计量模式变更为公允价值计量模式，对此事项进行会计处理时，可能涉及到的会计科目有（ ）。（2008年）

A.投资性房地产 B.累计折旧

C.资本公积 D.盈余公积

E.利润分配一未分配利润

『正确答案』ADE

『答案解析』企业变更投资性房地产计量模式时，应当按照计量模式变更日投资性房地产的公允价值，借记"投资性房地产（成本）"科目，按照已计提的折旧或摊销，借记"投资性房地产累计折旧（摊销）"科目，原已计提减值准备的，借记"投资性房地产减值准备"科目，按照原账面余额，贷记"投资性房地产"科目，按照公允价值与其账面价值之间的差额，贷记或借记"利润分配--未分配利润"、"盈余公积"科目。

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（责任编辑：中大编辑）