税务师

本文主要为您介绍2012年注册税务师考试《财务与会计》基础知识精讲辅导第十章 非流动资产（一），希望对您参加本次考试有所帮助！

10.3.3　投资性房地产的后续计量

一、后续计量模式的选择

企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。成本模式在满足规定条件时可以转为公允价值模式，按会计政策变更进行追溯调整，但公允价值模式不能转为成本模式。

【要点提示】掌握后续计量模式的选用原则。

二、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产

在成本模式下，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产进行后续计量，计提折旧或摊销；存在减值迹象的，还应当按照资产减值的有关规定进行处理。

相关会计分录如下：

1.折旧或摊销时

借：其他业务成本

贷：投资性房地产累计折旧（摊销）

2.取得的租金收入

借：银行存款

贷：其他业务收入

3.投资性房地产提取减值时

借：资产减值损失

贷：投资性房地产减值准备

减值提取后对后续折旧或摊销的影响与固定资产或无形资产相同，且此减值不得恢复。

4.计算应交营业税时

借：营业税金及附加

贷：应交税费――应交营业税

【要点提示】掌握损益的归属科目。

经典例题－2【基础知识题】甲公司2010年6月30日购入一幢商务楼，当天即用于对外出租。该资产的买价为3 000万元，相关税费20万元，预计使用寿命为40年，预计残值为21万元，预计清理费用1万元，甲公司采用直线法提取折旧。该办公楼的年租金为400万元，于年末一次结清。甲公司对此房产采用成本模式后续计量。2011年末商务楼的可收回金额为2 330万元，假定净残值未发生变化。租金收入适用的营业税率为5%。

该投资性房地产2010年～2012年的会计处理如下：

①投资性房地产的入账成本＝3 000＋20＝3 020（万元）；

②2010年的摊销额＝［3 020-（21-1）］÷40×6/12＝37.5（万元）；

③2010年的会计分录如下：

A.收取租金时：

借：银行存款 　200

贷：其他业务收入 　200

B.提取当年折旧时：

借：其他业务成本 37.5

贷：投资性房地产累计折旧 37.5

C.计算应交营业税时：

借：营业税金及附加 10

贷：应交税费--应交营业税 10

④2011年的摊销额＝［3 020-（21-1）］÷40＝75（万元）；

⑤2011年的会计分录如下：

A.收取租金时：

借：银行存款 　400

贷：其他业务收入 　400

B.提取当年折旧时：

借：其他业务成本 75

贷：投资性房地产累计折旧 75

C.计算应交营业税时：

借：营业税金及附加 20

贷：应交税费--应交营业税 20

⑥2011年末的摊余价值为2 907.5万元（＝3 020－37.5－75），相比此时的可收回金额2 330万元，发生贬值577.5万元，减值计提分录如下：

借：资产减值损失 577.5

贷：投资性房地产减值准备 577.5

⑦2012年的摊销额＝［2 330-（21-1）］÷（40－1.5）＝60（万元），分录如下：

借：其他业务成本 60

贷：投资性房地产累计折旧 60

⑧2012年收取租金时：

借：银行存款 　400

贷：其他业务收入 　400

⑨2012年计算应交营业税时：

借：营业税金及附加 20

贷：应交税费--应交营业税 20

经典例题－3【2010年单选题】某企业采用成本模式计量其持有的投资性房地产。2008年1月购入一幢建筑物作为投资性房地产核算并于当期出租，该建筑物的成本为920万元，预计使用年限为5年，预计净残值20万元，采用年数总和法计提折旧。2009年该投资性房地产应计提的折旧额是（　）万元。

A.240 B.245

C.250 D.300

『正确答案』B

『答案解析』2009年该投资性房地产应计提的折旧＝（920-20）×5/15×1/12＋（920-20）×4/15×11/12＝245（万元）

三、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产

1.采用公允价值模式的前提条件

企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业一旦选择采用公允价值计量模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。

2.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：

①投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。

②企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。

3.采用公允价值模式进行后续计量的会计处理

①会计处理原则

企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧、摊销和减值测试，而是以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入"公允价值变动损益",此损益属于暂时损益，一旦资产处置就要转入其他业务成本，形成正式损益。投资性房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入。

②会计分录

A.期末公允价值大于账面价值时

借：投资性房地产――公允价值变动

贷：公允价值变动损益

B.期末公允价值小于账面价值时

借：公允价值变动损益

贷：投资性房地产――公允价值变动

C.收取租金时

借：银行存款

贷：其他业务收入

D.计算应交营业税时

借：营业税金及附加

贷：应交税费――应交营业税

另外，采用此模式形成的初始入账成本应列入"投资性房地产――成本"。

【要点提示】对公允价值模式下的会计处理应作全面掌握。

经典例题－4【基础知识题】戊公司2006年7月1日与乙公司进行债务重组，重组当日的应收债权为3 700万元，双方协议由乙公司以一幢楼房进行抵债，债务重组日房产的公允价值为3 000万元，债务解除手续于2006年10月1日办妥，假定无其他税费。戊公司将此楼房用于出租，于2006年10月1日与丁公司签订了租赁协议，租期为10年，年租金为120万元，租金于每年年末结清。按照当地的房地产交易市场的价格体系，该房产公允价值可以持续可靠获取，2006年末房产的公允价值为3 200万元，2007年末的公允价值为3 120万元。租金收入的营业税率为5%。对此戊公司应作如下会计处理：

①该投资性房地产的入账成本＝3 000（万元）；

②取得该楼房时：

借：投资性房地产――成本 3 000

营业外支出 700

贷：应收账款 3 700

③2006年末取得租金时：

借：银行存款 30（120×3/12）

贷：其他业务收入 30

④2006年计算应交营业税时：

借：营业税金及附加 1.5

贷：应交税费-应交营业税 　1.5

⑤2006年末当房产的公允价值达到3 200万元时，此时的账面价值为3 000万元，由此造成的增值200万元应作为当年的公允价值变动收益，具体处理如下：

借：投资性房地产――公允价值变动　200

贷：公允价值变动损益 　200

⑥2007年末取得租金时：

借：银行存款 　120

贷：其他业务收入 　120

⑦2007年计算应交营业税时：

借：营业税金及附加 　6

贷：应交税费--应交营业税 　6

⑧2007年末当房产的公允价值达到3 120万元时，此时的账面价值为3 200万元，由此造成的贬值80万元应作为当年的公允价值变动损失，具体处理如下：

借：公允价值变动损益 80

贷：投资性房地产――公允价值变动 80

四、投资性房地产后续计量模式的变更

企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，计量模式变更时公允价值与账面价值的差额应调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

借：投资性房地产--成本

投资性房地产累计折旧（或摊销）

投资性房地产减值准备

（递延所得税资产或负债

利润分配――未分配利润

盈余公积）

贷：投资性房地产

递延所得税资产或负债

利润分配――未分配利润

盈余公积

【要点提示】成本模式结为公允模式属会计政策变

（责任编辑：中大编辑）