中级经济师

增值税制

考点一、增值税的概念

增值税是以从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及从事进口货物的单位和个人取得的增值额为课税对象征收的一种税。

注意：资产分：无形资产、有形资产（有形动产、不动产）。

劳务分：加工修理修配劳务、非加工修理修配劳务等

考点二、增值税的纳税义务人

中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人，应当依法缴纳增值税。
企业租赁或承包给他人经营的，以承租人或承包人为纳税人。

分为一般纳税人、小规模纳税人，其后再讲。

考点三、增值税的征税范围

增值税的征税范围是指在中华人民共和国境内销售的货物，提供的加工、修理修配劳务以及进口的货物。

(一)销售货物的规定

1.基本规定。销售货物是指有偿转让货物的所有权。

（1）即销售除土地、房屋和其他建筑物等不动产之外的有形动产，包括电力、热力、气体在内。

（2）这里讲的销售货物是受境内所约束的，即在境内销售货物的业务才属于增值税的征税范围。

2.视同销售货物的规定。单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物，征收增值税:

（1）委托他人代销货物；

（2）销售代销货物；

（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送到其他机构用于销售，但相关机构在同一县(市)的除外；避免偷逃税

（4）将自产或委托加工的货物用于非应税项目；

（5）将'自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；

（6）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；

（7）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；

（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。

注意：47，与568的区别，不含购买项

(二)提供的应税劳务

目前，我国增值税的应税劳务限定为提供加工、修理修配劳务。

(三)混合销售行为

一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，应视为混合销售行为。如送电脑上门。除《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。

上述"非增值税应税劳务"，是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。

归纳：以纳增值税为主的纳税人的混合销售行为纳增值税；以纳营业税为主的纳税人的混合销售行为纳营业税

(四)兼营非应税劳务的规定

兼营行为是两种或两种以上的行为涉及到两种税（增值税、营业税）的征收范围。如汽车制造厂，兼有一个运输服务公司。

纳税人的销售行为如果既涉及货物或应税劳务，又涉及非应税劳务，为兼营非应税劳务。纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，不分别核算或者不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。

纳税人兼营的非应税劳务是否应当一并征收增值税，由国家税务总局所属征收机关确定。

归纳：兼营行为与混合销售行为都涉及到两种税的征税范围，不同之处在于：前者是两种或两种以上的行为涉及到两种税（增值税、营业税）的征收范围。而后者是一项行为涉及到两种税（增值税、营业税）的征收范围。

兼营行为的税务处理：分别核算，分别纳税；未分开核算的，一并征收增值税。

(五)部分货物的征税规定

1.货物期货。货物期货(包括商品期货和贵金属期货)，应当征收增值税。

2.银行销售金银的业务，应当征收增值税。因为金银是有形动产。

3.建筑材料、构件。基本建设单位和从事建筑安装业务的企业附设的工厂、车间生产的水泥预制构件、其他构件或建筑材料，用于本单位或本企业的建筑工程的，应在移送使用时征收增值税。但对其在建筑现场制造的预制构件，凡直接用于本单位或本企业建筑工程的，不征收增值税。

4.集邮商品。邮政部门销售集邮商品，征收营业税；邮政部门以外的其他单位与个人销售集邮商品，征收增值税。

5.缝纫，应当征收增值税。

6.饮食业销售货物，其货物部分的收入均应当并入营业税应税收入征收营业税。

但饮食业附设门市部、外卖点等对外销售货物的，仍按兼营行为的征税规定征收增值税。

专门生产或销售货物(包括烧卤熟制食品在内)的个体经营者及其他个人应当征收增值税。

考点四、增值税的税率

(一)税率

1.货物税率:

(1)纳税人销售或者进口货物，除以下第(2)项、第(3)项规定外，税率为17%，基本税率

(2)纳税人销售或者进口下列货物，税率为13%，低税率

①粮食、食用植物油；

②自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；

③图书、报纸、杂志；

④饲料、化肥、农药、农机、农膜；

⑤农业产品；

⑥金属矿采选产品、非金属矿采选产品；

⑦国务院规定的其他货物.

(3)纳税人出口货物，除原油、柴油、新闻纸、糖、援外货物和国家禁止出口的货物(目前包括天然牛黄、康香、铜、铜基合金和自金等)外，税率为零。以不含税的价格进入国际市场。

2.应税劳务税率。纳税人提供加工、修理修配劳务，税率为17%

3.兼营不同税率的货物或者应税劳务的税率。纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。

(二)征收率（绝对新！）

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》规定:小规模纳税人增值税征收率为3%.

自2009年1月1日起，对增值税一般纳税人按下列简易办法征收增值税的优惠政策继续执行，不得抵扣进项税额:

1.纳税人销售自己使用过的物品，按下列政策执行:

(1)一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。

(2)小规模纳税人(除其他个人外)销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税；销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。

2.纳税人销售旧货，按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。

所称旧货，是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物(含旧汽车、旧摩托车和旧游艇)，但不包括自己使用过的物品。

3.一般纳税人销售自产的下列货物，可选择按照简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税:（旧教材有！）

(1)县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力。小型水力发电单位，是指各类投资主体建设的装机容量为5万千瓦以下(含5万千瓦)的小型水力发电单位。

(2)建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料。

(3)以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰(不含粘土实心砖、瓦)。

(4)用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品。

(5)自来水。

(6)商品混凝土(仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土)。

一般纳税人选择简易办法计算缴纳增值税后，36个月内不得变更。

4.一般纳税人销售货物属于下列情形之一的，暂按简易办法依照4%征收率计算缴纳增值税:

(1)寄售商店代销寄售物品(包括居民个人寄售的物品在内)；

(2)典当业销售死当物品；

(3)经国务院或国务院授权机关批准的免税商店零售的免税品。

5.对属于一般纳税人的自来水公司销售自来水按简易办法依照6%征收率征收增值税，不得抵扣其购进自来水取得增值税扣税凭证上注明的增值税税款。

考点五、增值税应纳税额的计算

(一)一般纳税人应纳税额的计算

应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
                                     1销项税额

销项税额=销售额×税率

这里包含了两层意思:一是销项税额是按照销售额和规定的税率计算出来的；二是销项税额是向货物或应税劳务的购买方收取的。在增值税的计算征收中，只有一般纳税人才会出现和使用销项税额的概念。

2.进项税额

纳税人购进货物或者接受应税劳务，所支付或者负担的增值税额为进项税额。

（1）准予从销项税额中抵扣的进项税额

①增值税专用发票上注明的增值税额。

②海关完税凭证上注明的增值税额。

③收购免税农产品计算的增值税额。购进免税农业产品准予抵扣的进项税额，按照买价和13%的扣除率计算。

④购进或者销售货物以及在生产经营泣程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。

上述运输费用金额，是指运输费用结算单据上注明的运输费用(包括铁路临管线及铁路专线运输费用)、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费。

⑤混合、兼营行为。

(2）进项税额申报抵扣时间

①增值税一般纳税人，申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该增值税专用发票开具之日起90日内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额。

②增值税一般纳税人认证通过的防伪税控系统开具的增值税专用发票，应在认证通过的当月按照增值税有关规定核算当期进项税额并申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。

(3)不得从销项税额中抵扣的进项税额

①用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

②非正常损失的购进货物及相关的应税劳务。非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。

③非正常损失的在产品、库存商品所耗用的购进货物或者应税劳务。

④国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品，纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

⑤上述第①项至第④项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

⑥兼营非应税项目或免税项目的规定。一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额:不得抵扣的进项税额=当月无法划分的全部进项税额*当月免税项目销售额、非应税项目营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计

⑦有下列情形之一者，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额；也不得使用增值税专用发票:

A.一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的；

B．纳税人销售额超过小规模纳税人标准，未申请办理一般纳税人认定手续的

(4)进项税额的扣减已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务发生条例规定不允许抵扣情况的，应将该项购进货物或应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减，做进项税额转出处理。

一般纳税人因进货退出或折让而收回的增值税额，应从发生进货退出或折让当期的进项税额中扣减。

(5)进项税额不足抵扣的处理

因当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。

(二)简易办法应纳税额的计算

小规模纳税人应纳税额=销售额×征收率3%

(三)进口货物应纳税额的计算

纳税人进口货物，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额，不得抵扣任何税额。组成计税价格和应纳税额计算公式:组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税

应纳税额=组成计税价格×税率

注意：增值税的计税价格中含消费税，但是不含增值税。见本章“消费税应纳税额的计算”部分的详尽解释。

考点六、销售货物或应税劳务的计税依据

（一）关于销售额范围的一般规定：

纳税人销售货物或应税劳务的计税依据是销售额，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。

价外费用，但下列项目不包括在内:

(1)受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。

(2)同时符合以下条件的代垫运输费用:

①承运部门的运输费用发票开具给购买方的；

②纳税人将该项发票转交给购买方的。

(3)符合条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费

(4)销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。

（二）关于销售额范围的特殊规定：

1、折扣销售

纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。

2、以旧换新方式销售货物，按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货收购价格(金银首饰以旧换新除外，应以销售方实际收取的不含增值税价款征收增值税)。

3、采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中扣减还本支出。

4、采取以物易物方式销售的，双方均作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。

5、包装物及收取包装物押金是否计人销售额的规定纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。

包装物押金征税规定中"逾期"以1年为期限，对收取1年以上的押金，元论是否退还均并入销售额中，个别包装物周转使用期限较长，报经税务征收机关确定后，可适当放宽逾期期限。

从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。

6、对视同销售货物行为的销售额的确定纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低且无正当理由的，以及纳税人有视同销售行为而无销售额者，由主管税务机关按下列顺序核定其销售额:

1).按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定。

2).按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。

3).按组成计税价格确定。组成计税价格的公式如下:

组成计税价格=成本x(l+成本利润率)

公式中的成本利润率由国家税务总局确定。公式中的成本，销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。
对属于应征收消费税的货物，其组成计税价格中应加消费税税额。

7、混合销售行为、兼营非应税劳务销售额的确定凡属按混合销售行为和兼营的非应税劳务依照规定应当征收增值税的，其销售额分别为货物与非应税劳务的销售额的合计，货物或者应税劳务与非应税劳务的销售额的合计。

8、外汇销售额折合人民币销售额的计算人民币折合率可以选择销售额发生的当天或当月1日的国家外汇牌价(原则上为中间价)。

考点七、含税销售额的换算

一般纳税人销售货物或者应税劳务采用销售额和销项税额合并定价方法的，按下列公式计算销售额:销售额=含税销售额÷(1+税率)
小规模纳税人：销售额=含税销售额÷(1+征收率)

考点八、增值税的纳税义务发生时间

（一）销售货物或者应税劳务

增值税的纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

1.采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；

2.采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；

3.采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；

4.采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；

5.委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。

6.销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天；

7..纳税人发生视同销售货物行为，为货物移送的当天。

(二)进口货物

增值税的纳税义务发生时间为报关进口的当天。

增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

考点九、增值税的纳税期限

(一)增值税纳税期限的规定

增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税入应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。

以1个季度为纳税期限的规定仅适用于小规模纳税人。

(二)增值税报缴税款期限的规定

纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。

纳税人进口货物，应当自海关填发海关进口增值税专用缴款书之日起15日内缴纳税款。

考点十、增值税的纳税地点

(一)固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县(市)的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经国务院财政、税务主管部门或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

(二)固定业户到外县(市)销售货物或者应税劳务，应当向其机构所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，并向其机构所在地的主管税务机关申报纳税；未开具证明的，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地的主管税务机关补征税款。

(三)非固定业户销售货物或者应税劳务，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。

(四)进口货物，应当向报关地海关申报纳税。

考点十一、增值税的减税、免税

(一)起征点

对个人销售额未达到起征点的免征增值税。增值税起征点的幅度规定为:销售货物的，起征点为月应税销售额2000-5000元；销售应税劳务的，起征点为月销售额1500-3000元；按次纳税的起征点为每次(日)销售额150-200元。

(二)增值税暂行条例规定的免征项目

根据增值税暂行条例及其细则的规定，下列项目免征增值税:

1.农业生产者销售的自产农业产品。农业产品，是指初级农业产品。

2.避孕药品和用具。

3.古旧图书，指向社会收购的古书和旧书。

4.直接用于科学研究、科学实验和教学的进口仪器、设备。

5.外国政府、国际组织元、无偿援助的进口物资和设备。

6.由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品。

7.个人(不包括个体经营者)销售的自己使用过的物品。

考点十二、增值税的管理

(一)划分一般纳税人和小规模纳税人的目的及其基本依据对增值税纳税人进行分类的目的是为了配合增值税专用发票的管理。对一般纳税人实行凭发票扣税的计税办法；对小规模纳税人规定简便易行的计税方法和征收管理办法。

划分一般纳税人和小规模纳税人的基本依据是纳税人的会计核算是否健全，是否能够提供准确的税务资料以及企业规模的大小；而衡量企业规模的大小一般以年销售额为依据，因此，现行增值税制度是以:

（1）纳税人年销售额的大小和

（2）会计核算水平这两个标准为依据来划分一般纳税人和小规模纳税人的。

(二)小规模纳税人的认定及管理

1.小规模纳税人的认定。根据规定，凡符合下列条件的视为小规模纳税人:

(1)从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额(以下简称应税销售额)在50万元以下(含本数，下同)的；

(2)除第(1)项规定以外的纳税人，年应税销售额在80万元以下的。

2.小规模纳税人的管理。小规模纳税人实行简易办法征收增值税，一般不使用增值税专用发票。

(三)一般纳税人的认定及管理

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