中级会计师

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2012年中级会计职称考试中级会计实务预习讲义(42)

第十六章 外币折算

第一节 外币交易的会计处理

外币折算的理论基础是货币计量单位的统一性。

一、记账本位币的确定

(一)记账本位币的定义

记账本位币是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。它通常是企业主要产生和支出现金的经济环境中的货币，因为使用这一货币最能反映企业主要交易业务的经济结果。

(二)企业记账本位币的确定

我国企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按规定选定其中一种货币作为记账本位币。但是编报的财务报表应当折算为人民币。

企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：(1)该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价及结算;(销售)(2)该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算;(采购)(3)融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。(融资)

(三)境外经营记账本位币的确定

境外经营是指企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构。企业在境内的子公司、合营企业、联营企业、分支机构，采用不同于本企业记账本位币的，也视同境外经营。

确定境外经营记账本位币时，除考虑上述确定企业记账本位币需要考虑的因素外，还应当考虑下列有关该境外经营与企业之间关系的一些因素：

(1)境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性。如果境外经营所从事的活动是视同本企业经营活动的延伸，构成企业经营活动的组成部分，该境外经营应当选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币;如果境外经营所从事的活动拥有极大的自主性，境外经营就不能选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币。

(2)境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重。如果境外经营与企业的交易在境外经营活动中所占的比例较高，境外经营应当选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币;反之，应选择其他货币。

(3)境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回。如果境外经营活动产生的现金流量直接影响企业的现金流量，并可随时汇回，境外经营应当选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币;反之，应选择其他货币。

(4)境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。如果境外经营活动产生的现金流量在企业不提供资金的情况下，难以偿还其现有债务和正常情况下可预期的债务，境外经营应当选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币;反之，应选择其他货币。

综上所述，企业确定本企业记账本位币或其境外经营记账本位币时，在多种因素混合在一起记账本位币不明显的情况下，应当优先考虑(二)中的(1)、(2)项因素，然后考虑融资活动获得的货币、保存从经营活动中收取款项时所使用的货币，以及(三)中的因素，以确定记账本位币。

(四)记账本位币的变更

企业记账本位币发生变更的，在按照变更当日的即期汇率将所有项目变更为记账本位币时，其比较财务报表应当以可比当日的即期汇率折算所有资产负债表和利润表项目。

二、外币交易的会计处理

(一)外币交易发生日的初始确认

企业发生外币交易的，应在初始确认时采用交易发生日的即期汇率或即期汇率的近似汇率将外币金额折算为记账本位币金额，按照折算后的记账本位币金额登记有关账户;在登记有关记账本位币账户的同时，按照外币金额登记相应的外币账户。

注：这里的外币账户专指外币货币性项目。外币货币性项目账户的特点：借方发生额，贷方发生额，余额都由两列组成，其中一列是原币种，第二列是记账本位币，现实账中由三列组成，原币种和记账本位币之间还有一列是折算汇率。

注：外币货币性项目科目后面一定要将币种反映出来。

【例16-2】甲公司属于增值税一般纳税人，记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。20×9年3月2日，甲公司从国外乙公司购入某原材料，货款300 000美元，当日的即期汇率为1美元=6.83人民币元，按照规定应缴纳的进口关税为204 900人民币元，支付进口增值税为348 330人民币元，货款尚未支付，进口关税及增值税已由银行存款支付。

甲公司账务处理为：

借：原材料——××材料(300 000×6.83+204 900) 2 253 900

应交税费——应交增值税(进项税额) 348 330

贷：应付账款——乙公司(美元)(300 000×6.83) 2 049 000

银行存款(204 900+348 330) 553 230

【例16-3】甲公司记账本位币为人民币，外币交易采用交易日即期汇率折算。20×9年4月10日，向国外丙公司出口销售商品一批，根据销售合同，货款共计800 000欧元，当日的即期汇率为1欧元=8.87人民币元。假定不考虑增值税等相关税费，货款尚未收到。

甲公司账务处理为：

借：应收账款——丙公司(欧元)(800 000×8.87) 7 096 000

贷：主营业务收入——出口××商品 7 096 000

【例16-4】甲公司的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。20×9年2月4日，从银行借入200 000英镑，期限为6个月，年利率为5%(等于实际利率)，借入的英镑暂存银行。借入当日的即期汇率为1英镑=9.83人民币元。

甲公司账务处理为：

借：银行存款——××银行(英镑)(200 000×9.83) 1 966 000

贷：短期借款——××银行(英镑) (200 000×9.83) 1 966 000

【例16-5】甲公司的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。20×9年7月28日，将货款1 000 000欧元到银行兑换成人民币，银行当日的欧元买入价为1欧元=9.51人民币元，中间价为1欧元=9.72人民币元。

本例中，企业与银行发生货币兑换，兑换所用汇率为银行的买入价，而通常记账所用的即期汇率为中间价，由此产生的汇兑差额计入当期财务费用。甲公司当日的账务处理为：

借：银行存款——××银行(人民币)(1 000 000×9.51) 9 510 000

财务费用——汇兑差额 210 000

贷：银行存款——××银行(欧元)(1 000 000×9.72) 9 720 000

企业收到投资者以外币投入的资本，无论是否有合同约定汇率，均不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，而应当采用交易发生日即期汇率折算。这样，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不产生外币资本折算差额。需要说明的是，虽然“股本(或实收资本)”账户的金额不能反映股权比例，但并不改变企业分配和清算的约定比例，这一约定比例通常已经包括在合同当中。

【例16-6】甲公司的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。20×9年2月25日，甲公司为增资扩股与某外商签订投资合同，当日收到外商投入资本2 000 000美元，当日的即期汇率为1美元=6.82人民币元，其中，13 000 000人民币元作为注册资本的组成部分。假定投资合同约定的汇率为1美元=6.85人民币元。

甲公司账务处理为：

借：银行存款——××银行(美元)(2 000 000×6.82) 13 640 000

贷：实收资本——×× 13 000 000

资本公积——资本溢价 640 000

(二)资产负债表日及结算日的会计处理

1.外币货币性项目

货币性项目是指企业持有的货币和将以固定或可确定金额的货币收取的资产或者偿付的负债。货币性项目分为货币性资产和货币性负债：货币性资产包括现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款等;货币性负债包括应付账款、其他应付款、短期借款、应付债券、长期借款、长期应付款等。

补充：

第一，对于预付账款，企业未来收到的是货物，是非货币性资产，而不是货币，所以预付账款属于外币非货币性项目的范围。但是如果预付给对方货款后，对方违约了，就要将预付的货款退回，此时的预付账款未来是以货币结算，这种情况下预付账款就成为外币货币性项目的范围。

第二，外币货币性项目账户的借方、贷方、余额都是两列，也就是要有原币种和记账本位币加以反映。

第三，在资产负债表日，外币货币性项目记账本位币余额要等于原币种余额乘以当日的即期汇率。

第四，债权债务在结算日的处理。

【例16-7】沿用【例16-2】，20×9年3月31日，甲公司尚未向乙公司支付所欠货款，当日即

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