中级会计师

【例·计算分析题】甲公司和乙公司同为A公司的子公司，且为A公司直接投资形成的子公司。

资料一：2020年3月6日甲公司与A公司签订合同，甲公司以银行存款2 000万元和一栋作为固定资产的办公楼作为对价购买A公司持有乙公司80%的表决权资本。2020年4月6日甲公司与A公司股东大会批准该协议。2020年6月30日，甲公司以银行存款2 000万元支付给A公司，当日固定资产的账面价值为14 000万元(原值为18 000万元，累计折旧为4 000万元)，公允价值为20 000万元(不考虑增值税)。同日办理了必要的财产权交接手续并取得控制权。当日乙公司所有者权益的账面价值为18 000万元，乙公司所有者权益的公允价值为30 000万元;A公司(原母公司)合并财务报表中的乙公司净资产账面价值为22 000万元。

资料二：甲公司另发生审计、法律服务、评估咨询等中介费用160万元(不考虑增值税因素)。甲公司会计处理如下：

『正确答案』

①该交易为同一控制下企业合并。

理由：甲、乙公司在合并前后均受A公司最终控制。

②合并方为甲公司，合并日为2020年6月30日。

③同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在合并日按取得被合并方在最终控制方(原母公司A公司)合并财务报表中的净资产账面价值的份额，作为长期股权投资初始成本17 600(22 000×80%)万元。

借：固定资产清理　　　14 000

累计折旧　　　 4 000

贷：固定资产　　　　　　 18 000

借：长期股权投资　　　　 17 600

贷：银行存款　　　　　　　2 000

固定资产清理　　　　 14 000

资本公积——股本溢价　1 600

借：管理费用　 160

贷：银行存款　 160

【提示】甲公司以银行存款2 000万元支付给A公司，当日固定资产的账面价值为14 000万元

【例·计算分析题】A公司为母公司，子公司包括有甲公司、乙公司，即甲公司和乙公司均受A公司同一控制。2020年6月30日，甲公司向同一集团内乙公司的原股东A公司定向增发15 000万股普通股(每股面值为1元，市价为10元)，取得乙公司80%的股权，相关手续于当日完成，并能够对乙公司实施控制。合并后乙公司仍维持其独立法人资格继续经营。乙公司之前为A公司于2017年以非同一控制下企业合并的方式收购的子公司。

合并日，乙公司财务报表中净资产的账面价值为11 000万元，A公司(原母公司)合并财务报表中的乙公司净资产账面价值为27 500万元(含商誉)，其中A公司自购买日开始持续计算的乙公司可辨认净资产的公允价值25 000万元，A公司合并报表中确认了商誉2 500万元。不考虑相关税费等其他因素影响。

『正确答案』甲公司在合并日的初始投资成本为应享有乙公司在A公司合并财务报表中的净资产账面价值的份额及相关商誉，甲公司会计处理如下：

借：长期股权投资(25 000×80%+2 500)22 500

贷：股本　　　　　　　　　　　　　15 000

资本公积——股本溢价 7 500

【思考题1】假设A公司、B公司、C公司、D公司共同设立E公司，并分别持有E公司60%、20%、10%和10%的表决权股份。协议约定，E公司相关活动的决策需要50%以上表决权通过方可做出。

『正确答案』本例中，E公司的表决权安排使得A公司能够单独主导E公司的相关活动，只要A公司享有E公司的可变回报并有能力运用其权力影响E公司的可变回报，A公司无需与其他参与方联合，即可控制E公司。因此，E公司是A公司的子公司，而不是一项合营安排。

【思考题2】假设A公司、B公司、C公司、D公司分别持有E公司40%、30%、20%和10%的表决权股份，E公司相关活动的决策需要85%以上表决权通过方可做出。

『正确答案』本例中，E公司的表决权安排使得：

一是，A公司、B公司、C公司、D公司任何一方均不能单独控制E公司。

二是，参与方组合可能的形式有很多种，但A公司、B公司、C公司联合起来(40%+30%+20%=90%)即可控制E公司，且A公司、B公司、C公司是联合起来能够控制E公司的参与方数量最少的组合。因此，称A公司、B公司、C公司集体控制E公司，而不是A公司、B公司、C公司、D公司集体控制E公司。

【思考题3】假定一项安排涉及三方：A公司在该安排中拥有50%的表决权股份，B公司和C公司各拥有25%的表决权股份。A公司、B公司、C公司之间的相关约定规定，该安排相关活动决策至少需要75%的表决权通过方可做出。尽管A公司拥有50%的表决权，但是A公司没有控制该安排，因为A公司对该安排的相关活动做出决策需要获得B公司或C公司的同意。

『正确答案』在本例中，A公司和B公司的组合或A公司和C公司的组合均可集体控制该安排。这样，存在多种参与方之间的组合能够达到75%表决权的要求。在此情况下，该安排要成为合营安排，需要在相关约定中指明哪些参与方一致同意才能对相关活动做出决策。

【例·单选题】(2018年考题)丙公司为甲、乙公司的母公司，2018年1月1日，甲公司以银行存款7 000万元取得乙公司60%有表决权的股份，另以银行存款100万元支付与合并直接相关的中介费用，当日办妥相关股权划转手续后，取得了乙公司的控制权;乙公司在丙公司合并财务报表中的净资产账面价值为9 000万元。不考虑其他因素，甲公司该项长期股权投资在合并日的初始投资成本为(　)万元。

A.7 100　

B.7 000

C.5 400　　　

D.5 500

『正确答案』C

『答案解析』本题属于同一控制下企业合并，长期股权投资的初始投资成本=被合并方相对于最终控制方而言的可辨认净资产的账面价值份额+最终控制方收购被合并方时形成的商誉=9 000×60%+0=5 400(万元)。与合并相关的中介费用计入管理费用，不影响长期股权投资初始投资成本。

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