中级会计师

四、计算分析题（本类题共2小题，第1小题10分，第2小题12分，共22分。凡要求计算的项目，除特别说明外，均须列出计算过程；计算结果出现小数的，均保留到小数点后两位小数。凡要求编制的会计分录，除题中有特殊要求外，只需要写出一级科目。）

1.甲公司为上市公司，适用的所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积。甲公司发生的有关业务资料如下：

（1）2009年12月1日，甲公司因合同违约被乙公司告上法庭，要求甲公司赔偿违约金1 000万元。至2009年12月31日，该项诉讼尚未判决，甲公司经咨询法律顾问后，认为很可能赔偿的金额为700万元。

2009年12月31日，甲公司对该项未决诉讼事项确认预计负债和营业外支出700万元，并确认了相应的递延所得税资产和所得税费用为175万元。

（2）2010年3月5日，经法院判决，甲公司应赔偿乙公司违约金500万元。甲、乙公司均不再上诉。

 

要求：

根据法院判决结果，编制甲公司调整2009年度财务报表相关项目的会计分录。

根据调整分录的相关金额，填列答题纸（卡）指定位置的表格中财务报表相关项目。

（减少数以“—”表示，答案中的金额单位用万元表示）

【答案】（1）

①记录应支付的赔款，并调整递延所得税资产：

借：预计负债 700

贷：其他应付款 500

以前年度损益调整 200

借：以前年度损益调整 50

贷：递延所得税资产 50

②将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润

借：以前年度损益调整 150

贷：利润分配——未分配利润 150

③调整盈余公积

借：利润分配——未分配利润 15

贷：盈余公积 15

（2）财务报表相关项目

单位：万元

2.甲公司为上市公司，20×8年度、20×9年度与长期股权投资业务有关的资料如下：

（1）20×8年度有关资料

①1月1日，甲公司以银行存4 000万元和公允价值为3 000万元的专利技术（成本为3 200万元，累计摊销为640万元）从乙公司其他股东受让取得该公司15%的有表决权股份，对乙公司不具有重大影响，作为长期股权投资核算。乙公司股份在活跃市场中无报价，且公允价值不能可靠计量。此前，甲公司与乙公司及其股东之间不存在关联方关系。

当日，乙公司可辨认净资产公允价值和账面价值均为40 000万元。

②2月25日，乙公司宣告分派上年度现金股利4 000万元；3月1日甲公司收到乙公司分派的现金股利，款项存入银行。

③乙公司20×8年度实现净利润4 700万元。

（2）20×9年度有关资料

①1月1日，甲公司以银行存款4 500万元从乙公司其他股东受让取得该公司10%的股份，并向乙公司派出一名董事。

当日，乙公司可辨认净资产公允价值为40 860万元；X存货的账面价值和公允价值分别为1 200万元和1 360万元；其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。

②3月28日，乙公司宣告分派上年度现金股利3 800万元，4月1日，甲公司收到乙公司分派的现金股利，款项存入银行。

③12月31日，乙公司持有的可供出售金融资产公允价值增加200万元，乙公司已将其计入资本公积。

④至12月31日，乙公司在1月1日持有的X存货已有50%对外出售。

⑤乙公司20×9年度实现净利润5 000万元。

其他相关资料：甲公司与乙公司采用的会计期间和会计政策相同；均按净利润的10%提取法定盈余公积；甲公司对乙公司的长期股权投资在20×8年末和20×9年末均未出现减值迹象；不考虑所得税等其他因素。

要求：

（1）分别指出甲公司20×8年度和20×9年度对乙公司长期股权投资应采用的核算方法。

（2）编制甲公司20×8年度与长期股权投资业务有关的会计分录。

（3）编制甲公司20×9年度与长期股权投资业务有关的会计分录。

（答案中的金额单位用万元表示）

【答案】

（1）甲公司在20×8年对乙公司的长期股权投资应该采用成本法核算，20×9年应该采用权益法核算。

（2）20×8.1.1取得长期股权投资：

借：长期股权投资 7 000

累计摊销 640

贷：无形资产 3 200

营业外收入 440

银行存款 4 000

20×8.2.5分配上年股利：

借：应收股利 600

贷：投资收益 600

20×8.3.1收到现金股利：

借：银行存款 600

贷：应收股利 600

（3）20×9.1.1追加投资

借：长期股权投资——成本 4 500

贷：银行存款 4 500

转换为权益法核算：

a.初始投资时，产生正商誉1 000＝（3 000＋4 000－40 000×15%）；追加投资时，产生正商誉414＝4 500－40 860×10%，综合考虑后形成的仍旧是正商誉，不用进行调整。

b.对分配的现金股利进行调整：

借：盈余公积 60

利润分配——未分配利润 540

贷：长期股权投资——成本 600

c.对应根据净利润确认的损益进行调整：

借：长期股权投资——损益调整 705

贷：盈余公积 70.5

利润分配——未分配利润 634.5

在两个投资时点之间，乙公司可辨认净资产公允价值变动总额为860万元（40 860－40 000），其中因为实现净利润分配现金股利引起的变动额为700万元（4 700－4 000），因此，其他权益变动为160万元，因此还需做调整分录：

借：长期股权投资 24（160×15%）

贷：资本公积 24

20×9.3.28宣告分配上年股利

借：应收股利 950

贷：长期股权投资 950

20×9.4.1收到现金股利

借：银行存款 950

贷：应收股利 950

20×9.12.31

20×9年乙公司调整后的净利润金额为5 000－（1 360－1 200）×50%＝4 920（万元）

借：长期股权投资——损益调整 1 230

——其他权益变动 50

贷：投资收益 1 230

资本公积——其他资本公积 50

五、综合题（本类题共2小题，第1小题18分，第2小题15分，共33分。凡要求计算的项目，除特别说明外，均须列出计算过程；计算结果出现小数的，均保留到小数点后两位小数。凡要求编制的会计分录，除题中有特殊要求外，只需要写出一级科目。）

1.宁南公司为上市公司，主要从事家用电器的生产和销售，产品销售价格为公允价格。2009年，宁南公司由于受国际金融危机的影响，出口业务受到了较大冲击。为应对金融危机，宁南公司积极开拓国内市场，采用多种销售方式增加收入。2009年度，宁南公司有关销售业务及其会计处理如下（不考虑增值税等相关税费）；

（1）2009年1月1日，为扩大公司的市场品牌效应，宁南公司与甲公司签订商标权出租合同。合同约定：甲公司可以在5年内使用宁南公司的某商标生产X产品，期限为2009年1月1日至2013年12月31日，甲公司每年向宁南公司支付100万元的商标使用费；宁南公司在该商标出租期间不再使用该商标。该商标系宁南公司2006年1月1日购入的，初始入账价值为250万元，预计使用年限为10年，预计净残值为零，采用直线法摊销。相关会计处理为：

①确认其他业务收入500万元；

②结转其他业务成本175万元。

（2）宁南公司开展产品以旧换新业务，2009年度共销售A产品1000台，每台销售价格为0.2万元，每台销售成本为0.12万元；同时，回收1000台旧产品作为原材料验收入库，每台回收价格为0.05万元，款项均已收付。相关会计处理为：

①确认主营业务收入200万元；

②结转主营业务成本120万元；

③确认原材料50万元。

（3）2009年6月30日，宁南公司与乙公司签订销售合同，以800万元价格向乙公司销售一批B产品；同时签订补充合同，约定于2009年7月31日以810万元的价格将该批B产品购回。B产品并未发出，款项已于当日收存银行。该批B产品成本为650万元。7月31日，宁南公司从乙公司购回该批B产品，同时支付有关款项。相关会计处理为：

①6月30日确认主营业务收入800万元；

②6月30日结转主营业务成本650万元；

③7月31日确认财务费用10万元。

（4）宁南公司为推销C产品，承诺购买该新产品的客户均有6个月的试用期，如客户试用不满意，可无条件退货，2009年12月1日，C产品已交付买方，售价为100万元，实际成本为90万元。2009年12月31日，货款100万元尚未收到，相关会计处理为：

①确认主营业务收入100万元；

②结转主营业务成本90万元。

（5）2009年12月1日，宁南公司委托丙公司销售D产品1 000台，商品已经发出，每台成本为0.4万元。合同约定：宁南公司委托丙公司按每台0.6万元的价格对外销售D产品，并按销售价格的10%向丙公司支付劳务报酬。2009年12月31日，宁南公司收到丙公司对外销售D产品500台的通知。相关的会计处理为：

①12月1日确认主营业务收入600万元；

②12月1日结转主营业务成本400万元；

③12月1日确认销售费用60万元；

④12月31日未进行会计处理。

（6）2009年12月31日，宁南公司与丁公司签订销售合同，采用分期收款方式向丁公司销售一批E产品，合同约定销售价格是4 000万元，从2009年12月31日起分5年于次年的12月31日等额收取。该批E产品的成本为3 000万元。如果采用现销方式，该批E产品销售价格为3 400万元。相关的会计处理为：

①12月31日确认营业外收入4 000万元；

②12月31日结转主营业务成本3 000万元；

③12月31日确认财务费用200万元。

要求：

根据上述材料。逐笔分析，判断（1）至（6）笔经济业务中各项会计处理是否正确（分别注明该笔经济业务及各项会计处理序号）；如不正确，请说明正确的会计处理。

（答案中金额单位用万元表示）

【答案】

事项（1）中①和②都不正确，宁南公司应在出租该商标权的五年内每年确认100万元的其他业务收入，并将当年对应的商标权摊销金额25（250/10）万元确认为其他业务成本。

事项（2）中所有的处理都是正确的。

事项（3）中①和②的处理不正确，③的处理是正确的。具有融资性质的售后回购，商品所有权上的风险与报酬并没有转移，不能确认收入、结转成本，应于6月30日确认其他应付款800万元。

事项（4）中①和②的处理不正确，以附有销售退回条件方式销售商品，无法估计退货率的，应在退货期满时确认收入、结转成本，因为C产品为新产品，不能合理估计退货率，所以宁南公司不应当在当期确认收入、结转成本，仅应将发出的90万元的库存商品计入“发出商品”科目。

事项（5）中所有的处理都是错误的。以支付手续费方式委托代销商品的，委托方应在收到受托方开具的代销清单时根据售出的商品数量相应的确认收入和结转成本，并在此时确认这部分售出商品的销售费用。宁南公司应在12月1日发出商品的时候将这400万元的商品转入“发出商品”科目。在月底收到代销清单时，按照售出的500台商品确认主营业务收入300万元，结转主营业务成本200万元，并同时确认30万元的销售费用。

事项（6）中①和③的处理不正确，②的处理是正确的。

分期收款方式销售商品的，需按应收的合同或协议价款的公允价值（本题为现销价格3 400万元）确认收入，收入金额与合同约定价格4 000万元之间的差额作为未实现融资收益，在合同约定收款期间内以实际利率法进行摊销。所以本题中应该确认收入3 400万元，结转成本3 000万元，并将差额600万元确认为未实现融资收益。

2.南方公司系生产电子仪器的上市公司，由管理总部和甲、乙两个车间组成。该电子仪器主要销往欧美等国，由于受国际金融危机的不利影响，电子仪器市场销量一路下滑。南方公司在编制2009年度财务报告时，对管理总部、甲车间、乙车间和商誉等进行减值测试。南方公司有关资产减值测试资料如下：

（1）管理总部和甲车间、乙车间有形资产减值测试相关资料。

①管理总部资产由一栋办公楼组成。2009年12月31日，该办公楼的账面价值为2 000万元。甲车间仅拥有一套A设备，生产的半成品仅供乙车间加工成电子仪器，无其他用途；2009年12月31日，A设备的账面价值为1 200万元。乙车间仅拥有B、C两套设备，除对甲车间提供的半成品加工为产成品外，无其他用途；2009年12月31日，B、C设备的账面价值分别为2 100万元和2 700万元。

②2009年12月31日，办公楼如以当前状态对外出售，估计售价为1 980万元（即公允价值），另将发生处置费用20万元。A、B、C设备的公允价值均无法可靠计量；甲车间、乙车间整体，以及管理总部、甲车间、乙车间整体的公允价值也均无法可靠计量。

③办公楼、A、B、C设备均不能单独生产现金流量。2009年12月31日，乙车间的B、C设备在预计使用寿命内形成的未来现金流量现值为4 658万元；甲车间、乙车间整体的预计未来现金流量现值为5 538万元；管理总部、甲车间、乙车间整体的预计未来现金流量现值为7 800万元。

④假定进行减值测试时，管理总部资产的账面价值能够按照甲车间和乙车间资产的账面价值进行合理分摊。

（2）商誉减值测试相关资料

2008年12月31日，南方公司以银行存款4 200万元从二级市场购入北方公司80%的有表决权股份，能够控制北方公司。当日，北方公司可辨认净资产的公允价值和账面价值均为4 000万元；南方公司在合并财务报表层面确认的商誉为1 000万元。

2009年12月31日，南方公司对北方公司投资的账面价值仍为4 200万元，在活跃市场中的报价为4 080万元，预计处置费用为20万元；南方公司在合并财务报表层面确定的北方公司可辨认净资产的账面价值为5 400万元，北方公司可收回金额为5 100万元。

南方公司根据上述有关资产减值测试资料，进行了如下会计处理：

（1）认定资产组或资产组组合

①将管理总部认定为一个资产组；

②将甲、乙车间认定为一个资产组组合。

（2）确定可收回金额

①管理总部的可收回金额为1 960万元；

②对子公司北方公司投资的可收回金额为4 080万元。

（3）计量资产减值损失

①管理总部的减值损失金额为50万元；

②甲车间A设备的减值损失金额为30万元；

③乙车间的减值损失金额为120万元；

④乙车间B设备的减值损失金额为52.5万元；

⑤乙车间C设备的减值损失金额为52.5万元；

⑥南方公司个别资产负债表中，对北方公司长期股权投资减值损失的金额为120万元；

⑦南方公司合并资产负债表中，对北方公司投资产生商誉的减值损失金额为1 000万元。

要求：

根据上述资料，逐项分析、判断南方公司对上述资产减值的会计处理是否正确（分别注明该事项及其会计处理的序号）；如不正确，请说明正确的会计处理。

（答案中的金额单位用万元表示）

【答案】

（1）资产组或资产组组合的认定

①将管理总部认定为一个资产组的处理不正确。

因为管理总部不能独立产生现金流量，不能认定为一个资产组；

②将甲、乙车间认定为一个资产组组合的处理不正确。

甲、乙车间组成的生产线构成完整的产销单元，能够单独产生现金流量，应认定为一个资产组；管理总部、甲、乙应作为一个资产组组合。

（2）可收回金额的确定

①正确。

②不正确。

对子公司北方公司股权投资的可收回金额＝公允价值4 080－处置费用20＝4 060（万元）。

（3）资产减值损失的计量

①～⑥均不正确。

资产组组合应确认的减值损失=资产组组合的账面价值（2 000＋1 200＋2 100＋2 700）－资产组组合的可收回金额7 800 ＝200（万元）；

按账面价值比例计算，办公楼（总部资产）应分摊的减值金额＝200×（2 000/8 000）＝50（万元），因办公楼的公允价值减去处置费用后的净额＝1 980－20＝1 960（万元），办公楼分摊减值损失后其账面价值不应低于1 960万元，所以办公楼只能分摊减值损失40万元，剩余160万元为甲、乙车间构成的资产组应分摊的减值损失。

分摊减值损失160万元后，甲、乙资产组的账面价值5 840万元（1 200＋2 100＋2 700－160）大于该资产组的未来现金流量现值5 538万元，故甲、乙车间构成的资产组应确认的减值损失为160万元。

按账面价值所占比例，甲车间A设备应分摊的减值损失＝160×（1 200/6 000）＝32（万元）；B设备应分摊的减值损失=160×（2 100/6 000）=56（万元）；C设备应分摊的减值损失＝160×（2 700/6 000）＝72（万元）。

按账面价值所占比例乙车间分摊的减值损失总额 ＝56＋72＝128（万元），分摊减值损失后，乙车间的账面价值4 672万元（2 100＋2 700-128）大于乙车间未来现金流量现值4 658万元，所以乙车间应计提的减值损失为128万元。

对北方公司长期股权投资的可收回金额=4 080－20＝4 060（万元），应计提的减值准备＝4 200－4 060＝140（万元）。

【注释】因为该企业只有一个资产组（由甲、乙车间构成），因此总部资产应全部分摊在该资产组上。

⑦处理正确。

【注释】对商誉进行减值测试时，应将北方公司总体认定为一个资产组，该资产组经过调整后的账面价值（包括商誉）＝（5 400＋1 000/80%）＝6 650（万元），该资产组的可收回金额为5 100万元，共发生减值损失1 550万元，先冲减商誉1 250万元（1 000/80%），因此合并报表上应该确认商誉减值损失1 000万元（子公司少数股东的商誉减值损失不需要在合并报表上反映）。

 

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