中级会计师

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第八章　资产减值

知识点精讲

8.1　资产减值概述

(一)资产减值的概念

资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。

(二)资产减值准则适用的范围

1.长期股权投资(对子公司、联营企业和合营企业的投资)

2.成本模式后续计量的投资性房地产;

3.固定资产

4.生产性生物资产

5.油气资产(探明矿区权益、井及相关设施)

6.无形资产

7.商誉

【要点提示】需特别提醒的是，这七项资产一旦提取了减值准备，不得在其处置前转回。

(三)其他资产减值的适用范围

1.存货减值适用于《存货》准则;

2.应收款项、持有至到期投资、可供出售金融资产、达不到重大影响的长期股权投资适用于《金融工具》准则;

3.这五项资产中除了长期股权投资减值后不得冲回，其他均可反调减值准备，只不过可供出售金融资产如果购买的是权益工具则反冲时应贷记“资本公积”而非“资产减值损失”。

(四)资产减值的迹象与测试

1.资产减值迹象的判断

(1)资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。

(2)企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。

(3)市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。

(4)有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏。

(5)资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。

(6)企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润(或者亏损)远远低于(或者高于)预计金额等。

(7)其他表明资产可能已经发生减值的迹象。

2.因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。另外，对于尚未达到可使用状态的无形资产由于其价值具有不确定性，也需要定期进行减值测试。

【要点提示】资产减值迹象的判定是多选题选材，另外只有两项资产需定期测试减值，一是企业合并形成的商誉，二是使用寿命不确定的无形资产，这种比较特殊的项目是测试的敏感点。

8.2　资产可收回金额的计量

(一)资产可收回价值的确认原则

资产的可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

【要点提示】此原则务必要记住。

(二)“公允价值-处置费用”的确认方法

首先，应当根据公平交易中资产的销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定资产的公允价值减去处置费用后的净额。

其次，在资产不存在销售协议但存在活跃市场的情况下，应当根据该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。

再次，在既不存在资产销售协议又不存在资产活跃市场的情况下，企业应当以可获取的最佳信息为基础，根据在资产负债表日如果处置资产的话，熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易愿意提供的交易价格减去资产处置费用后的金额，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额。

最后，如果企业按照上述要求仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。

(三)资产预计未来现金流量现值的估计

1.资产未来现金流量的预计

(1)预计资产未来现金流量的基础

①企业管理层应当在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计，并将资产未来现金流量的预计，建立在经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据之上。出于数据可靠性和便于操作等方面的考虑，建立在该预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖5年，企业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。

②如果资产未来现金流量的预计还包括最近财务预算或者预测期之后的现金流量，企业应当以该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础进行估计。

③通常情况下，企业管理层应当确保当期现金流量预计所依据的假设与前期实际结果相一致。

(2)资产预计未来现金流量应当包括的内容

①资产持续使用过程中预计产生的现金流入。

②为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出(包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出)。

③资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。

(3)预计资产未来现金流量应当考虑的因素

①以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量;

即，不应当包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。

②预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量;

③对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致;

④涉及内部转移价格的需要作调整。即调整成公平交易中的公允价格。

2.折现率的预计

折现率的确定，应当首先以该资产的市场利率为依据。如果该资产的市场利率无法从市场上获得的，可以使用替代利率估计折现率。

替代利率可以根据企业加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。调整时，应当考虑与资产预计现金流量有关的特定风险以及其他有关货币风险和价格风险等。

估计资产未来现金流量现值，通常应当使用单一的折现率。但是，如果资产未来现金流量的现值对未来不同期间的风险差异或者利率的期间结构反应敏感的，企业应当在未来各不同期间采用不同的折现率。

3.资产未来现金流量现值的预计

4.外币未来现金流量及其现值的预计

企业应当按照以下顺序确定资产未来现金流量的现值：

(1)以结算货币为基础预计其未来现金流量，并按其适用的折现率计算资产的现值;

(2)将此现值按计算资产未来现金流量现值当日的即期汇率进行折算，从而折现成按照记账本位币表示的资产未来现金流量的现值;

(3)在此基础上，比较资产公允价值减去处置费用后的净额以及资产的账面价值，以确定是否需要确认减值损失以及确认多少减值损失。

【要点提示】这里有四个要点：一是未来现金流量如何确认、二是折现率如何确认、三是未来现金流量折现的计算、四是外币未来现金流量折现的币种选择顺序。

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（责任编辑：xll）