国际注册内部审计师

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牵制。牵制是一项业务或活动由两个或两个以上的人完成。具体有两类情况：一是不相容岗位分离。这种情况下是通过前手与后手来制约经办人的行为，属于线性流程牵制；二是"四眼原则"，即完成一项活动要两个或两个以上的人同时在场，互相制约，属于并行作业牵制，比如金库钥匙不能由一人保管、双人入库等。

管制。管制是指通过管理制约业务经办行为。具体包括两种情况：一是授权。这种情况下，受权人可以办理某些事项，但有授权人进行制约；二是督查，即监督与检查。比如，会计业务后督，专业部门检查，以及审计监督等措施。

内部控制目标与内部控制措施。不论是限制类内控措施，还是牵制类内控措施、管制类内控措施，都必须始终围绕一个核心，那就是内部控制目标。所有这些内控措施的功用都在于保障资产、资金的存在性、完整性、归属性、计价正确性和增值性。内部控制措施必须对应内部控制目标，否则就是冗余的。比如，"金库钥匙双人保管"、"金库的墙壁不能直接临街"，其主要目标是保证资产的存在性（不容易被偷窃、被抢劫）。我们可以将这种对应关系用例示如下

（三）内部控制审计的具体目标

前面我们曾提到，按教科书的说法，内部控制审计的目标是检查并评价内部控制的合法性、充分性、有效性及适宜性。内部控制的合法性、充分性、有效性及适宜性，具体表现为其能够保障资产、资金的安全，即保障资产、资金的存在、完整、为我所有、金额正确、处于增值状态。所以，我们可以将内部控制审计的具体目标概括为：检查并评价内部控制能否确保资产、资金的安全，即检查并评价内部控制能否保障资产、资金的存在、完整、为我所有、金额正确、处于增值状态。

内部控制审计目标与财务报表审计目标。从事过外部审计的同志可能已经发现，内部控制审计的前四个目标实际就是财务报表审计的具体目标。企业管理层向外提供一张资产负债表，表上反映有多少资产，其明示或暗示了这样几个声明：资产负债表上反映的资产是存在的、是完整的、是属于我的、金额是正确的。相应地，外部财务报表审计的具体目标也就是鉴证企业管理层的这些声明是否属实。那么内部控制审计与财务报表审计在具体审计目标上有什么不同呢？我归纳为两点：一是财务报表审计直接评价的是财务报表，或者说直接评价资产、资金本身的安全状态，其目标对象是资产、资产本身，而内部控制审计直接评价的是内部控制能否保障资产、资金的安全，其目标对象是内部控制，而资产、资金只是作为中间的观察对象而存在。二是财务报表审计主要评价财务报表所反映的存量资产、资金的"静的安全"，一般不评价资产、资金的"动的安全"，即不评价资产、资金在流转中的增值性；而由于内部控制既要保障资产、资金静的安全，又要保障其动的安全，所以内部控制审计既检查资产、资金的"静的安全"，又检查资产、资金的"动的安全"。

（四）内部控制审计目标与内部控制审计程序

内部控制的目标是通过执行内部控制措施来实现的，内部控制措施对应内部控制目标。而内部控制审计目标则是通过审计程序来实现的。每一项审计程序都对应一项或几项审计目标。在一些会计师事务所的审计程序表中，每一程序都标记有对应的审计目标，其目的在于使审计人员在实施程序时，清楚该程序的目标，避免审计的盲目性。其格式例示如下。在审计工作中，一些审计人员就是因为忽略了程序要为实现目标而服务，审计缺乏方向性，因此经常陷入就程序而论程序，导致查问题查不透、查不深。

另外，由于内部控制审计目标与内部控制目标具有对应性，相应地，大家会发现，内部控制审计程序也是围绕内部控制措施来设计的，即内部控制审计程序与内部控制措施也具有较强地对应性。比如，内审部门制定的审计指南，每一项审计程序几乎都对应了一定的内控措施。

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（责任编辑：中大编辑）

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