注册会计师

长期股权投资

4.1长期股权投资的初始计量

Ⅰ、考点分析

4.1.1长期股权投资的初始计量原则

1.长期股权投资的范围

(1)对子公司、联营企业和合营企业的投资;

当两个企业之间同时满足以下两个条件时应确认为母子公司关系：①二者之间必须有投资关系;②二者之间必须有控制关系。控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。

合营企业中投资方对合营企业的影响程度属于共同控制，即由投资各方共同对企业的财务和经营政策进行决策，而非一方。

联营企业中投资方对联营企业的影响程度属于重大影响，即投资方只能影响到企业的财务和经营政策而非控制或共同控制。

总之，此类长期股权投资在对被投资方的影响程度上均达到或超过了重大影响程度。

(2)重大影响以下、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资。

如果是重大影响以下、在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资应确认为可供出售金融资产。

【要点提示】考生应重点关注长期股权投资与可供出售金融资产的区分。

2.长期股权投资的初始计量原则

长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分企业合并和非企业合并两种情况确定。

4.1.2企业合并形成的长期股权投资的初始计量

(一)企业合并的类型及界定

1.企业合并的概念

企业合并指将两个或两个以上的企业合并形成一个报告主体的交易或事项;

2.企业合并的类型

根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。

3.同一控制下的企业合并的界定

参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。

同一控制下企业合并的特点：

(1)不属于交易，本质上是资产、负债的重新组合;

(2)交易作价往往不公允。

4.非同一控制下的企业合并的界定

参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。

非同一控制下企业合并的特点：

(1)非关联的企业之间进行的合并

(2)以市价为基础，交易作价相对公平合理

【要点提示】企业合并类型的划分是多选题的一个选材角度，考生应通过理解上述知识点作到实务中合并类型的归属判定。

(二)企业合并的方式

合并方式购买方(合并方)被购买方(被合并方)

吸收合并取得对方资产并承担负债解散

新设合并由新成立企业持有参与合并各方资产负债参与合并各方均解散

控股合并取得控制权体现为长期股权投资保持独立成为子公司

【要点提示】辨认企业合并方式是多选题的一个选材角度，考生应通过理解上述知识点作到实务中合并方式的归属判定。

(三)企业合并形成的长期股权投资的初始计量

1.同一控制下的企业合并

(1)合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积;资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。

合并方的一般分录如下：

借：长期股权投资(合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例)

资本公积(转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积)

盈余公积或利润分配--未分配利润(当资本公积不够冲时再冲盈余公积，如果仍不够抵最后冲未分配利润)

贷：转让的资产或代偿的负债(账面价值)

如果合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同，应在被合并方的会计政策调成与合并方一致后，再根据被合并方的账面净资产认定合并方长期股权投资成本。

【要点提示】关键考点有两个，一是长期股权投资入账成本的计算;二是转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额的调账顺序。

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（责任编辑：lj）

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