税务师

本文主要为您介绍2012年注册税务师考试《税法一》基础知识精讲辅导第二章 增值税，希望对您参加本次考试有所帮助！

第七节　应纳税额的计算

一、一般纳税人应纳税额的计算

应纳税额＝当期销项税额-当期进项税额

（一）计算应纳税额的时间界定：

1.销项税额时间界定：

关于销项税额的"当期"规定（即纳税义务发生时间）--总的要求是：销项税计算当期不得滞后。

【提示】注册税务师考试中，此考点为应用型考核点。

增值税纳税义务发生时间有以下两个方面：销售货物或应税劳务，为收讫销售款或取得索取销售款凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天；进口货物，为报关进口的当天。

具体时间：教材第九节"增值税纳税人义务发生时间"

（1）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据的当天。

（2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。

（3）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天。

（4）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天。但生产销售、生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。

（5）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；纳税人以代销方式销售货物，在收到代销清单前已收到全部或部分货款的，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天；对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。

（6）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天

（7）纳税人发生视同销售货物行为，为货物移送的当天。

2.进项税额抵扣时限

（1）增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

（2）实行海关进口增值税专用缴款书"先比对后抵扣"管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》申请稽核比对。

（3）扣税凭证丢失后进项税额的抵扣（了解）

（二）扣减当期销项税额

因销货退回或折让而退还给购买方的增值税，扣减当期销项税额。

（三）扣减当期进项税额

1.进货退回或折让

因进货退回或折让而从销货方收回的增值税，从当期进项税额中扣减；如不扣减，造成进项税额虚增，不纳或少缴增值税，按偷税论处。

2.商业企业向供货方收取的返还收入税务处理

对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入，均应按平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税额。

冲减进项税额的计算公式为：

当期应冲减的进项税额＝当期取得的返还资金÷（1＋所购进货物适用增值税税率）×所购进货物适用增值税税率

商业企业向供货方收取的各种返还收入，一律不得开具增值税专用发票。

【例题·单选题】某商场（增值税一般纳税人）与其供货企业达成协议，按销售量挂钩进行平销返利。2011年5月向供货方购进商品取得税控增值税专用发票，注明销售额120万元、进项税额20.4万元并通过主管税务机关认证，当月按平价全部销售，月末供货方向该商场支付返利4.8万元。下列该项业务的处理符合有关规定的是（　）。

A.商场应按4.8万元计算营业税额

B.商场应按124.8万元计算销项税额

C.商场当月应抵扣的进项税额为20.4万元

D.商场当月应抵扣的进项税额为19.7万元

『正确答案』D

『答案解析』商场当月按平价全部销售,商场应按120万元计算销项税额；根据税法规定：对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。

当期应冲减进项税金＝当期取得的返还资金÷（1＋所购货物适用增值税税率）×所购货物适用增值税税率＝20.4－4.8÷（1＋17%）×17%＝19.7（万元）

3.已经抵扣进项税额的购进货物发生用途改变的税务处理（上节讲过）。

（四）进项税额不足抵扣处理

应纳税额＝当期销项税额－当期进项税额＜0，余额留抵下期继续抵扣增值税

（五）一般纳税人注销时存货及留抵税额处理

存货不做进项税额转出处理，留抵税额也不予退税。

（六）欠缴增值税、又有留抵税额处理

1.以期末留抵税额抵减增值税欠税；

2.以期末留抵税额抵减拖欠的查补增值税

（七）计算应用

教材例题：共8个例题，讲解其中一部分：

【例2－2】某商业企业为增值税一般纳税人，2009年3月采用分批收款方式批发商品，合同规定不含税销售总金额为300万元，本月收回50%货款，其余货款于4月10日前收回。由于购货方资金紧张，本月实际收回不含税销售额100万元；零售商品实际取得销售收入228万元，其中包括以旧换新方式销售商品实际取得收入50万元，收购的旧货作价6万元；购进商品取得增值税专用发票，支付价款180万元、增值税30.6万元，购进税控收款机取得增值税专用发票，支付价款0.3万元、增值税0.051万元，该税控收款机作为固定资产管理；从一般纳税人购进的货物发生非正常损失，账面成本4万元。计算该企业2009年3月应纳增值税（本月取得的相关发票均在本月认证并抵扣）。

『正确答案』 该企业采用分期收款方式销售货物，纳税义务发生时间是合同规定的收款日期当天，由于实际收到的货款小于合同规定本月应收回的货款，因此应按照合同规定的本月应收回的货款计算销项税额；采用以旧换新方式销售货物，按照新货物的销售额计算销项税额，旧货的收购价格不得从销售额中扣减。

销项税额＝[150＋（228＋6）÷（1＋17%）]×17%＝59.5（万元）

购进税控收款机取得增值税专用发票，支付的进项税额可以抵扣。

准予抵扣的进项税额＝30.6＋0.051－4×17%＝29.971（万元）

应纳增值税＝59.5－29.971＝29.529（万元）

【例2－5】某企业为增值税一般纳税人，2009年5月发生以下业务：

（1）从农业生产者手中收购玉米40吨，每吨收购价3000元，共计支付收购价款l20000元。企业将收购的玉米从收购地直接运往异地的某酒厂生产加工药酒，酒厂在加工过程中代垫辅助材料款15000元。药酒加工完毕，企业收回药酒时取得酒厂开具的增值税专用发票，注明加工费30000元、增值税额5100元，加工的药酒当地无同类产品市场价格。本月内企业将收回的药酒批发售出，取得不含税销售额260000元。另外支付给运输单位的销货运输费用12000元，取得普通发票。

（2）购进货物取得增值税专用发票，注明金额450000元、增值税额76500元；支付给运输单位的购货运输费用22500元，取得普通发票。本月将已验收入库货物的80%零售，取得含税销售额585000元，20%用于本企业集体福利。

（3）购进原材料取得增值税专用发票，注明金额160000元、增值税额27200元，材料验收入库。本月生产加工一批新产品450件，每件成本价380元（无同类产品市场价格），全部售给本企业职工，取得不含税销售额171000元。月末盘存发现上月购进的原材料被盗，金额50000元（其中含分摊的运输费用4650元）。

（4）销售使用过的一台机器（购进时未抵扣进项税额），取得含税销售额32440元。

（5）当月发生逾期押金收入l2870元。

试计算该企业5月份应纳的增值税税额。

计算业务（1）中应缴纳的增值税：

『正确答案』销项税额＝260000×17%＝44200（元）

应抵扣的进项税额＝120000×13%＋5100＋12000×7%＝21540（元）

应纳增值税税额＝44200－21540＝22660（元）

计算业务（2）中应缴纳的增值税：

『正确答案』销项税额＝585000÷（1＋17%）×17%＝85000（元）

应抵扣的进项税额＝（76500＋22500×7%）×80%＝62460（元）

应纳增值税税额＝85000－62460＝22540（元）

计算业务（3）中应缴纳的增值税：

『正确答案』销项税额＝450×380×（1＋10%）×17%＝31977（元）

进项税额转出＝（50000－4650）×17%＋4650÷（1－7%）×7%＝8059.50（元）

应抵扣的进项税额＝27200－8059.50＝19140.5（元）

应纳增值税税额＝31977－19140.5＝12836.5（元）

计算业务（4）中应缴纳的增值税

『正确答案』销售使用过机器应纳增值税＝32440÷

（责任编辑：中大编辑）