初级会计师

第五章 企业所得税、个人所得税法律制度

第一节 企业所得税法律制度

知识点一：纳税人

个人独资企业和合伙企业不是企业所得税的纳税人。

(一)居民企业

判断标准：注册成立地标准，实际管理机构地标准。

划分标准二选一：注册地、实际管理机构所在地。

纳税义务：无限义务——境内所得 + 境外所得

(二)非居民企业

判断标准：依照外国(地区)法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。

纳税义务：有限义务——境内所得

知识点二： 征税对象

(一)居民企业——无限义务——境内所得 + 境外所得

(二)非居民企业——有限义务——境内所得

(三)来源于中国境内、境外的所得，

按照以下原则确定：

1.销售货物所得，——按照交易活动发生地确定;

2.提供劳务所得，——按照劳务发生地确定;

3.转让财产所得，

不动产转让所得——不动产所在地确定，

动产转让所得——转让动产的企业所在地确定，

权益性投资资产转让所得——被投资企业所在地确定;

4.股息、红利等权益性投资所得，——分配所得的企业所在地确定;

5.利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业所在地确定;

知识点三： 税率

1.企业所得税的税率为25%。

2.非居民企业适用20%的税率——减按10%。

3.符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。

4.高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。

知识点四： 应纳税所得额的计算

企业所得税的计税依据是应纳税所得额

应纳税所得额 = 收入总额一不征税收入一免税收入一各项扣除一以前年度亏损

企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。

(一)收入总额(重点)

企业收入总额是指以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。

包括：销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入以及其他收入。

1.销售货物收入。

(1)企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

①商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方;

②企业已对售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制;

③收入的金额能够可靠地计量;

④已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

(2)符合上述收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：

①采用托收承付方式的，——在办妥托收手续时确认收入;

②采用预收款方式的，——在发出商品时确认收入;

③需要安装和检验的，——安装和检验完毕时确认收入。

④委托代销的，——在收到代销清单时确认收入。

(3)采用售后回购方式销售商品的——按售价。

(4)销售商品以旧换新的，——按新价。

(5)属于商业折扣——按打折后。

属于现金折扣——全额。

2.劳务收入。

(1)提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：

①收入的金额能够可靠地计量;

②交易的完工进度能够可靠地确定：

③交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。

(2)企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：

①已完工作的测量;

②已提供劳务占劳务总量的比例;

③发生成本占总成本的比例。

(3)企业劳务收入——按完工进度确认收入

3.转让财产收入。

转让财产——合同价

4.股息、红利等权益性投资收益。

权益性投资收益——利润分配日

5.利息收入。

利息收入——合同约定付息日

6.租金收入。

租金收入——合同约定应付租金日

7.特许权使用费收入。

特许权使用费——合同约定应付使用费日

8.接受捐赠收入。

接受捐赠收入——实际收到日

企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

9.其他收入。

包括企业资产溢余收入，逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。

10. 特殊收入的确认。

(1)以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。

(2)企业委托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

(3)采取产品分成方式取得收入的，，按照企业分得产品的日期确认收入的实现。

(4)企业发生非货币性资产交换，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。

(二)不征税收入

1.财政拨款。

2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。

3.国务院规定的其他不征税收入。

(三)税前扣除项目

企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，

包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。

税金——增值税不扣除。

其他支出：

(1)企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。

(2)企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：

①非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项款利利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出;

②非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。

(3)汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准扣除

(4)企业参加财产保险，按照有关规定缴纳的保险费，准予于扣除

(5)企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除

(6)企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。

(7)企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除;超过部分，不得扣除。

(四)扣除标准

1.工资、薪金支出。

企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。

2.职工福利费、工会经费、职工教育经费。

企业发生的职工福利费、工会经费、职工教育经费按标准扣除。未超过标准的按实际发生数额扣除，超过扣除标准的只能按标准扣除。

职工福利费14%、工会经费2%、职工教育经费2.5%。

3.社会保险费。

4.借款费用。

5. 利息费用。

6.汇兑损失。

7.公益性捐赠。12%以内

8.业务招待费。

按照发生额的60% 扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰

9.广告费和业务宣传费。

不超过当年销售(营业)收入15%的部分，准予扣除;

超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

10.环境保护专项资金。

上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。

11.保险费。

企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。

12.租赁费。

13.劳动保护费。

企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。

14.有关资产的费用。

企业转让各类固定资产发生的费用，允许扣除。

企业按规定计算的固定资产折旧费、无形资产和递延资产的摊销费，准予扣除。

15.总机构分摊的费用。

16.资产损失。

17.依照有关法律、行政法规和国家有关税法规定准予扣除的其他项目。

如会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等。

知识点五：不得扣除项目

1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。

2.企业所得税税款。

3.税收滞纳金。

4.罚金、罚款和被没收财物的损失。

5.超过规定标准的捐赠支出。

6.赞助支出。

7.未经核定的准备金支出。

8.企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息。

9.与取得收入无关的其他支出。

知识点六：亏损弥补及非居民企业的应纳税所得额

(一)亏损弥补

①补亏——最长不得超过5年。

②其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。

(二)非居民企业的应纳税所得额

1.股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入金额为应纳税所得额：

2.转让财产所得，以收入金额减除财产净值后的余额为应纳税所得额;

知识点七：资产的税收处理

(一)固定资产

在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。

1.下列固定资产不得计算折旧扣除：

(1)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产;

(2)以经营租赁方式租入的固定资产;

(3)以融资租赁方式租出的固定资产;

(4)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产;

(5)与经营活动无关的固定资产;

(6)单独估价作为固定资产入账的土地;

(7)其他不得计算折旧扣除的固定资产。

2.固定资产按照以下方法确定计税基础：

(1)外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础;

(2)自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础;

(3)融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础;(融资租入——约定价格+相关费用)

(4)盘盈的固定资产，以同类同定资产的重置完全价值为计税基础;

(5)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础;

(6)改建的固定资产，除法定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。

3.固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。

4.除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：

(1)房屋、建筑物，为20年;

(2)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年;

(3)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年;

(4)飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年;

(5)电子设备，为3年。

(二)生产性生物资产

1.生产性生物资产按照以下方法确定计税基础：

(1)外购的生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础;

(2)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

2.生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。

3.生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：

(1)林木类生产性生物资产，为10年;

(2)畜类生产性生物资产，为3年。

(三)无形资产

在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。

1.下列无形资产不得计算摊销费用扣除：

(1)自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产;

(2)自创商誉;

(3)与经营活动无关的无形资产;

2.无形资产按照以下方法确定计税基础：

(1)外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础;

(2)自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础;

(3)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

3.无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。

无形资，产的摊销年限不得低于10年。

(四)长期待摊费用

长期待摊费用，是指企业发生的应在1个年度以上或几个年度进行摊销的费用。

1. 已足额提取折旧的固定资产的改建支出，按照同定资产预计尚可使用年限分期摊销。

2.租人同定资产的改建支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。

3.固定资产的大修理支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销，是指同时符合下列条件的支出：

(1)修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上

(2)修理后固定资产的使用年限延长2年以上。

4.其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年

(五)投资资产

企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。

企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。

投资资产按照以下方式确定成本：

1.通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本;

2.通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。

(六)存货

存货按照以下方法确定成本：

1.通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本;

2.通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本;

3.生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。

(七)资产损失

企业发生的资产损失，应在按税法规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。

知识点八：应纳税额的计算

企业所得税的应纳税额的计算公式为：

应纳税额=应纳税所得额×适用税率一减免税额一抵免税额

下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额;

(抵免限额 = 所得额×我国税率)

知识点九：税收优惠

(一)免税收入

1.国债利息收入。

2.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。

3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。

4.符合条件的非营利组织的收入。

(二)减、免税所得

1.企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：

(1)蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植;

(2)农作物新品种的选育;

(3)中药材的种植;

(4)林木的培育和种植;

(5)牲畜、家禽的饲养;

(6)林产品的采集;

(7)灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目;

(8)远洋捕捞。

2.减半征收企业所得税的项目。

(1)花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植：

(2)海水养殖、内陆养殖。

3.从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得。

第1年至第3年免征企业所得税，第4年至第6年减半征收企业所得税，简称“三免三减半”。

4.从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得。

简称“三免三减半”。

5.符合条件的技术转让所得。

居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税;

超过500万元的部分，减半征收企业所得税。

6.非居民企业取得的来源于中国境内的所得。

减按10%的税率征收企业所得税

7.小型微利企业。

8.高新技术企业。

(三)民族自治地方的减免税

(四)加计扣除

1.研究开发费用。

未形成无形资产计人当期损益的，按照研究开发费用的50%加计扣除;

形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

2.安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。

按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除

(五)应纳税所得额抵扣

创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。

(六)加速折旧

企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。最低折旧年限不得低于法定折旧年限的60%;

(七)减计收入

企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。减按90%计人收入总额

(八)应纳税额抵免

企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。

知识点十：源泉扣缴

(一)扣缴义务人

在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业，就其取得的来源于中国境内的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。

(二)扣缴方法

扣缴企业所得税应纳税额的计算公式为：

扣缴企业所得税应纳税额=应纳税所得额×实际征收率

(三)扣缴管理

扣缴义务人，由县级以上税务机关指定，并同时告知扣缴义务人所扣税款的计算依据、计算方法、扣缴期限和扣缴方式。

知识点十一：特别纳税调整

(一)特别纳税调整的范围

企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。

(二)关联方之间关联业务的税务处理——预约定价

(三)核定应纳税所得额

企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关有权依法核定其应纳税所得额。

(四)补征税款和加收利息

税务机关依照规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院规定加收利息。

(五)纳税调整的时效

企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的安排的，税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。

知识点十二：企业所得税的征收管理

(一)纳税地点

1.居民企业的纳税地点。

除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点;但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。

2.非居民企业的纳税地点。

非居民企业在中国境内设立机构、场所的，以机构、场所所在地为纳税地点。

(二)纳税期限

企业所得税按年计征，分月或者分季预缴，年终汇算清缴，多退少补。纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。

(三)纳税申报

按月或按季预缴的，应当自月份或者季度终了之日起15日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。

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