注册会计师

本文主要介绍2012年注册会计师考试审计第六节 为审计客户提供非鉴证服务精选讲义，希望本文能够帮助您更好的全面了解2012年注册会计师考试的相关重点!!  

第六节 为审计客户提供非鉴证服务

一、一般规定

如果接受委托向审计客户提供非鉴证服务，注册会计师应当关注提供非鉴证服务可能对其独立性产生的威胁。最常见的威胁包括自我评价威胁、自身利益威胁和过度推介威胁。在决定是否接受委托向审计客户提供非鉴证服务之前，会计师事务所应当确定提供该服务是否将对独立性产生威胁。在评价某一特定的非鉴证服务产生威胁的重要程度时，会计师事务所还应当考虑提供其他相关非鉴证服务产生的任何威胁。如果没有防范措施可将威胁降至可接受水平，会计师事务所不应向审计客户提供该项非鉴证服务。

(一)无意识地对审计客户的关联实体提供非鉴证服务

向审计客户提供的某些非鉴证服务可能对独立性产生的威胁是重大的，因而没有防范措施可以将其降至可接受水平。如果无意识地对该客户的关联实体、分支机构或财务报表项目提供此类非鉴证服务，会计师事务所应采取下列措施将威胁降至可接受水平，以避免损害独立性：

1.由其他会计师事务所对该关联实体、分支机构或财务报表项目进行审计;

2.由其他会计师事务所重新执行非鉴证服务，重新执行的范围应使其能够对这些服务承担责任。

(二)接受委托对审计客户关联实体提供非鉴证服务

会计师事务所可能接受委托，向审计客户的下列关联实体提供非鉴证服务：

1.能够直接或间接控制审计客户的实体，该实体属于非审计客户;

2.受审计客户共同控制的实体，该实体属于非审计客户。

如果能够合理断定下列条件成立，会计师事务所可以向审计客户的关联实体提供该项服务：

1.向审计客户的关联实体提供某一非鉴证服务的结果与实施的审计程序无关，并不产生自我评价威胁;

2.采取适当的防范措施，以消除此项服务对独立性产生的威胁，或将威胁降至可接受水平。

(三)向成为公众利益实体的审计客户提供非鉴证服务

如果审计客户成为公众利益实体，在下列情况下向其提供非鉴证服务不会损害会计师事务所的独立性：

1.以前向该实体所提供的非鉴证服务符合关于向非公众利益实体提供非鉴证服务的规定;

2.在客户成为公众利益实体之前终止或在之后尽快终止向公众利益实体提供服务;

3.会计师事务所在必要时采取防范措施，以消除此项服务对独立性产生的威胁，或将威胁降至可接受水平。

二、管理层职责

(一)管理层职责的界定

管理层按照对利益相关者利益最有利的方式行使多项管理职能。管理层职责及对实体的领导和指挥，包括针对人力资源、财务资源、有形或无形资产的取得、配置和控制作出重大决策。

某项活动是否属于管理层职责取决于具体情况，并要求运用判断。下列活动通常视为管理职责：

1. 制定政策和战略方针;

2. 指导员工的行动并对该行动负责;

3. 进行交易授权;

4. 确定会计师事务所或其他第三方提出的建议哪些应当实施;

5. 负责按照适用的会计准则和会计制度的规定制定财务报表;

6. 负责设计、实施和维护内部控制。

日常的和行政事务性的活动，或不涉及重要事项的活动，通常不被认为是管理层职责。下列活动不应视为管理层职责：

1.执行一项已由管理层授权的非重要交易;

2.对提交法定纳税申报表的日期进行监控和告知审计客户这些日期;

3.向管理层提供意见和建议以协助管理层履行职责。

(二)避免行使管理层职责的措施

会计师事务所行使审计客户的管理层职责将对其独立性产生重大威胁，包括自我评价威胁、自身利益威胁或密切关系威胁，没有防范措施可以将其降至可接受水平。会计师事务所不应承担审计客户的管理层职责。

在向审计客户提供非鉴证服务时，为避免行使管理层职责的风险，会计师事务所应当确保由管理层的成员负责作出重大判断和决策，评价服务的结果，并对依据服务结果采取的行动负责。

这些措施有助于降低会计师事务所无意中代表管理层作出重大判断或决策的风险。如果会计师事务所给予客户机会，使客户依据对问题客观、透明的分析和陈述作出判断与决策，将进一步降低风险。

三、编制会计记录和财务报表

会计师事务所向审计客户提供编制会计记录或财务报表等会计和记账服务，随后又对财务报表进行审计，将产生自我评价威胁。

(一)编制财务报表是管理层的责任

按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表是管理层职责，这种职责包括：

1.设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报;

2.编制或更改会计分录或确定交易的账户分类;

3.编制或更改用以证明交易发生的、以电子形式或其他形式存在的原始凭证或原始数据(例如，购货订购单、工时记录和客户订购单);

4.选择和运用恰当的会计政策;

5.作出恰当的会计估计。

(二)不对独立性产生威胁的活动

1.沟通审计相关的事项

在审计过程中，会计师事务所与审计客户管理层就下列事项进行沟通，通常不对独立性产生威胁：

(1)运用会计准则、会计政策及财务报表披露的要求;

(2)财务和会计控制以及确定资产和负债金额所用方法的适当性;

(3)提出会计调整分录的建议。

2.提供特定技术支持

在审计过程中，客户可能要求会计师事务所在下列方面提供技术支持，如果会计师事务所不承担客户管理层职责，通常不对独立性产生威胁：

(1)解决账户调节问题;

(2)出于监管目的的报告分析和积累信息;

(3)将按照某种会计准则和相关会计制度的规定编制的财务报表转换为按照另一种会计准则和相关会计制度的规定编制的财务报表。

3.向非公众利益实体的审计客户提供日常性和机械性的工作

会计师事务所可能接受委托向非公众利益实体的审计客户提供下列与编制会计记录和财务报表有关的服务，如果该服务属于日常性、机械性的工作，且已将自我评价威胁降至可接受水平，则提供此类服务是允许的：

(1)根据来源于客户的数据提供工资服务;

(2)在客户已经确定或批准适当的账户分类的情况下对交易进行记录;

(3)将客户编制代码的交易过入总分类账;

(4)将客户批准的分录过人试算平衡表;

(5)根据试算平衡表中的信息编制财务报表。

对上述情况，会计师事务所应当评价产生威胁的重要程度，并在必要时采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平。防范措施可能包括：

(1)安排审计项目组以外的人员执行此类服务;

(2)如果此类服务是由审计项目组成员执行的，由审计项目组以外的拥有适当专业技能的合伙人或高级员工复核其所执行的工作。

4.非审计项目组成员向公众利益实体的审计客户提供日常性和机械性的工作

如果提供服务的人员并非审计项目组成员，并且服务属于日常性、机械性的工作，则在下列情况下，会计师事务所可以向属于公众利益实体的审计客户的分支机构或关联实体提供会计和记账服务(包括工资服务和编制财务报表)：

(l)接受服务的分支机构或关联实体从总体上对会计师事务所将要发表意见的财务报表并不重大;

(2)服务所涉及的事项从总体上对该分支机构或关联实体的财务报表并不重大。

5.在紧急或特殊情况下提供的会计和记账服务

在紧急或特殊情况下，如果审计客户无法作出其他安排，会计师事务所可以在下列情况下提供禁止提供的会计和记账服务：

(1)仅有该会计师事务所拥有服务资源，并对客户系统和程序有必要的了解，能够协助客户及时编制财务信息和财务报表;

(2)如果限制会计师事务所提供该项专业服务，将对客户造成重大困难，导致客户无法满足监管报告的要求。

在上述情况下，会计师事务所只能安排非审计项目组成员提供服务，并且该服务只在短期内提供且预期不会重复发生。会计师事务所还应当就此与治理层沟通。

(三)对独立性产生威胁的活动

除非出现下列紧急情况，会计师事务所不应向属于公众利益实体的审计客户提供会计和记账服务：

(1)工资服务;

(2)编制将要发表意见的财务报表;

(3)编制财务报表依据的财务信息。

四、评估服务

评估包括对未来发展提出相关假设，运用适当的方法和技术，以确定资产、负债或企业整体的价值或者价值区间。向审计客户提供评估服务可能产生自我评价威胁。

(一)判断威胁独立性的因素及防范措施

威胁存在与否及其重要程度如何主要取决于下列因素：

1.评估服务是否对财务报表产生重大影响;

2.在确定和批准评估方法以及其他重大判断事项时，客户的参与程度;

3.是否可获得公认的评估方法和指南;

4.对于运用标准或公认的方法的评估服务，有关事项的内在主观程度;

5.基础数据的可靠性和范围;

6.对将使有关金额产生重大波动的未来事件的依赖程度;

7.该事项在财务报表中的披露范围和清晰度。

会计师事务所应当评价威胁的重要程度，并在必要时采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平。防范措施可能包括：

1.由未参与评估服务的专业人士复核已执行的审计或评估工作;

2.作出安排，使提供服务的人员不参与审计业务。

(二)对独立性不产生威胁的评估业务

如果审计客户要求会计师事务所提供评估服务，以帮助其履行税务报告义务或满足税务筹划目的，其结果对财务报表没有直接影响(即财务报表仅受有关税务会计分录的影响)，且这种影响并不重大或评估服务经税务机关或类似监管机构的外部审核，则通常不对独立性产生威胁。

(三)对独立性产生威胁的评估业务

在审计客户不属于公众利益实体的情况下，如果评估服务对会计师事务所发表意见的财务报表具有重大影响，且评估涉及高度的主观性，没有防范措施可以将自我评价威胁降至可接受水平。会计师事务所应当拒绝提供评估服务，或解除审计业务约定。

在审计客户属于公众利益实体的情况下，如果评估服务单独或累积起来对会计师事务所发表意见的财务报表具有重大影响，则会计师事务所不应向其审计客户提供评估服务。

2012年注册会计师考试科目审计精选讲义第三章汇总

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（责任编辑：xll）