注册会计师

(四)评价标准的适当性

注册会计师应当考虑运用于具体业务的标准是否具备上述特征，以评价该标准对此项业务的适用性。在具体鉴证业务中，注册会计师在评价标准各项特征的相对重要程度时，需要运用职业判断。

标准可能是由法律法规规定的，或由政府主管部门或国家认可的专业团体依照公开、适当的程序发布的，也可能是专门制定的。采用标准的类型不同，注册会计师为评价该标准对于具体鉴证业务的适用性所需执行的工作也不同。

对于公开发布的标准，注册会计师通常不需要对标准的“适当性”进行评价，而只需评价该标准对具体业务的“适用性”。例如‘，在我国，会计标准由国家统一制定并强制执行。注册会计师无须评价会计标准是否适当，只需要判断责任方采用的标准是否适用于被鉴证单位即可(如小企业可以采用《小企业会计制度》)。

对于专门制定的标准，注册会计师首先要对这些标准本身的“适当性”加以评价，否则，注册会计师连自己所用的“尺子”是否适当都无法判断，又如何用这把“尺子”去“度量”要发表意见的鉴证对象。

(五)预期使用者获取标准的方式

标准应当能够为预期使用者获取，以使预期使用者了解鉴证对象的评价或计量过程。标准可以通过下列方式供预期使用者获取：

1.公开发布;

2.在陈述鉴证对象信息时以明确的方式表述;

3.在鉴证报告中以明确的方式表述;

4.常识理解，如计量时间的标准是小时或分钟。

如果确定的标准仅能为特定的预期使用者获取，或仅与特定目的相关，如行业协会发布的标准可能仅能为本行业内部的预期使用者获取，合同条款仅能为合同双方获取，且仅适用于合同约定事项，在这种情况下，鉴证报告的使用也应限于这些特定的预期使用者或特定目的。

六、证据

(一)总体要求

注册会计师应当以职业怀疑态度来计划和执行鉴证业务，获取有关鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当的证据。在计划和执行鉴证业务时，注册会计师保持职业怀疑态度十分必要。例如，它有助于降低注册会计师忽视异常情况的风险，有助于降低注册会计师在确定鉴证程序的性质、时间、范围及评价由此得出的结论时采用错误假设的风险，有助于避免注册会计师根据有限的测试范围过度推断总体实际情况的风险。

注册会计师应当及时对制定的计划、实施的程序、获取的相关证据以及得出的结论做出记录。在计划和执行鉴证业务，尤其在确定证据收集程序的性质、时间和范围时，应当考虑重要性、鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量。

(二)职业怀疑态度

职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或责任方提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉。

职业怀疑态度代表的是注册会计师执业时的一种精神状态，它有助于降低注册会计师在执业过程中可能遇到的风险。这些风险通常包括：忽略了可疑的情况;在决定证据收集程序的性质、时间和范围时使用了不恰当的假设;对证据进行了不恰当的评价等。

如果在执行业务过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的或文件记录中的某些条款已发生变动，注册会计师应当做出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作，以评价文件记录的真伪。

(三)证据的充分性和适当性

1.证据的充分性。证据的充分性是对证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。所需证据的数量受鉴证对象信息重大错报风险的影响，即风险越大，可能需要的证据数量越多;所需证据的数量也受证据质量的影响，即证据质量越高，可能需要的证据数量越少。

2.证据的适当性。证据的适当性是对证据质量的衡量，即证据的相关性和可靠性。

尽管证据的充分性和适当性相关，但如果证据的质量存在缺陷，注册会计师仅靠获取更多的证据可能无法弥补其质量上的缺陷。

3.证据可靠性的影响因素。证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取证据的具体环境。

4.鉴证对象特征对证据的充分性和适当性的影响。证据T的充分性和适当性还会受到鉴证对象特征的影响。针对一个期间的鉴证对象信息获取充分、适当的证据，通常要比针对一个时点的鉴证对象信息获取充分、适当的证据更困难。针对过程提出的结论通常限于鉴证业务涵盖的期间，注册会计师不应该过程是否在未来以特定方式继续发挥作用提出结论。

5.判断证据充分性和适当性时的决策。注册会计师在判断证据充分性和适当性的时候，常常还会面临这样一种决策：增加成本能否给证据数量和质量带来相当的效益。由于不同来源或不同性质的证据可以证明同一项认定，因此，注册会计师可以考虑获取证据的成本与所获取信息有用性之间的关系，但不应仅以获取证据的困难和成本为由减少不可替代的程序。在评价证据的充分性和适当性以支持鉴证报告时，注在册会计师应当运用职业判断，并保持职业怀疑态度。

2012年注册会计师考试科目审计精选讲义第二章汇总

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（责任编辑：xll）

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