注册会计师

1·单选题】中国居民A企业2017年度境内所得的应纳税所得额为300万元;设在甲国的分支机构当年度应纳税所得额为100万元;设在乙国的分支机构当年度应纳税所得额为-300万元;A企业当年度从乙国取得利息所得的应纳税所得额为60万元。则下列说法正确的是( )。

A.A企业当年度应纳税所得总额300万元

B.A企业当年度应纳税所得总额160万元

C.A企业当年度境外乙国未弥补的非实际亏损共240万元，允许A企业以其来自乙国以后年度的所得无限期结转弥补

D.A企业当年度境外乙国未弥补的非实际亏损共300万元，允许A企业以其来自乙国以后年度的所得无限期结转弥补

【答案】C

【解析】境内应纳税所得额=300万元;

甲国应纳税所得额=100万元;

乙国应纳税所得额=-240万元;

A企业当年度应纳税所得总额=400万元。

A企业当年度境外乙国未弥补的非实际亏损共240万元，允许A企业以其来自乙国以后年度的所得无限期结转弥补。

【小结】

企业的境外分支机构亏损不得由该企业境内所得弥补，也不得由该企业来源于其他国家分支机构的所得弥补——境外亏损不得跨国弥补。

但可以用同一国家(地区)其他项目或以后年度的所得按规定弥补。

【提示】企业在同一纳税年度的境内外所得加总为正数的，其境外分支机构发生的亏损，由于上述结转弥补的限制而发生的未予弥补的部分(以下称为非实际亏损额)，今后在该分支机构的结转弥补期限不受5年期限制。

【2·单选题】下列关于境内、外所得之间的亏损弥补，说法错误的是( )。

A.企业按照税法的有关规定计算的当期境内、境外应纳税所得总额小于零的，应以零计算当期境内、境外应纳税所得总额，其当期境外所得税的抵免限额也为零

B.若企业境内所得为亏损，境外所得为盈利，且企业已使用同期境外盈利全部或部分弥补了境内亏损，则境内已用境外盈利弥补的亏损不得再用以后年度境内盈利重复弥补

C.如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为负数，则以境外分支机构的亏损额超过企业盈利额部分的实际亏损额，按规定的期限进行亏损弥补，未超过企业盈利额部分的非实际亏损额也只能按规定的期限向后结转弥补

D.如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为零或正数，则其当年度境外分支机构的非实际亏损额可无限期向后结转弥补

【答案】C

【解析】选项A：企业按照税法的有关规定计算的当期境内、境外应纳税所得总额小于零的，应以零计算当期境内、境外应纳税所得总额，其当期境外所得税的抵免限额也为零。

选项B：若企业境内所得为亏损，境外所得为盈利，且企业已使用同期境外盈利全部或部分弥补了境内亏损，则境内已用境外盈利弥补的亏损不得再用以后年度境内盈利重复弥补。由此，在计算境外所得抵免限额时，形成当期境内、外应纳税所得总额小于零的，应以零计算当期境内、外应纳税所得总额，其当期境外所得税的抵免限额也为零。

上述境外盈利在境外已纳的可予抵免但未能抵免的税额可以在以后5个纳税年度内进行结转抵免。

选项C：如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为负数，则以境外分支机构的亏损额超过企业盈利额部分的实际亏损额，按规定的期限进行亏损弥补，未超过企业盈利额部分的非实际亏损额仍可无限期向后结转弥补。

选项D：如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为零或正数，则其当年度境外分支机构的非实际亏损额可无限期向后结转弥补。

【3·单选题】A企业境内所得100万元;境外分支机构B亏损65万元。则下列说法错误的是( )。

A.A企业境内外净所得35万元

B.当年A企业在我国应缴纳企业所得税25万元

C.境外B机构的65万元亏损可以无限期向后结转弥补

D.境外B机构的65万元亏损可以在不超过5年时间内向后结转弥补

【答案】D

【解析】如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为零或正数，则其当年度境外分支机构的非实际亏损额可无限期向后结转弥补。

【4·单选题】A企业境内所得100万元;境外分支机构B亏损140万元。则下列说法错误的是( )。

A.A企业境内外净所得-40万元

B.当年A企业在我国应缴纳企业所得税25万元

C.当年境外B机构的100万元亏损可以用不超过5年的期限向后结转弥补

D.超过100万元盈利的40万元用不超过5年的期限弥补亏损

【答案】C

【解析】如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为负数，则以境外分支机构的亏损额超过企业盈利额部分的实际亏损额，按规定的期限进行亏损弥补，未超过企业盈利额部分的非实际亏损额仍可无限期向后结转弥补。

【5·计算题】中国境内的A公司在甲国设立B全资子公司，拥有在乙国的C公司60%的股权。2017年，该公司从B公司分回利润750万元(已按汇率折算为人民币，下同)，其中B公司当年利润中有150万元按照我国企业所得税法政策规定属于免税所得。甲国企业所得税税率为15%，无预提所得税。B公司2016年度亏损150万元。2017年，A公司从C公司分回股息450万元，乙国的企业所得税税率为20%，预提所得税税率为10%。A公司2017年度境内应纳税所得额4000万元，适用企业所得税税率25%。

企业申报已在境外缴纳的所得税税款，因客观原因无法进行核实。A公司经主管税务机关批准，采用简易方法计算境外所得税抵免限额。则A公司的境外所得的实际抵免税额为多少万元?

【答案及解析】

税务处理：

1.计算国外分回所得税前应纳税所得额：

B公司的税前所得=750÷(1-15%)=882.35(万元)

C公司的税前所得=450÷(1-10%)÷(1-20%)=625(万元)

2.确认当年应抵免税额：

B公司抵免税额=(882.35-150)×12.5%=91.54(万元)

C公司抵免税额=625×12.5%=78.13(万元)。

【6·计算题】2017年甲国A公司有来源境外的所得，其中：乙国B公司(A的子公司，假设A公司60%持股)、丙国C公司(B的子公司，假设B公司50%持股)。税率：甲国25%税率、乙国30%税率、丙国20%税率。A公司境内利润1000万元、A从B收到股息252万元;B公司境内利润500万元，B从C收到股息80万元;C公司境内利润200万元。(注：在此企业的境内利润等于当年企业在本国境内的应纳税所得额)则甲国应征A公司税款为多少?(不考虑预提所得税)

【答案及解析】

第一步：

B公司收到C公司股息在丙国的实缴税款：80÷(1-20%)×20%=20(万元)

B公司收到股息的抵免限额：80÷(1-20%)×30%=30(万元)

乙国应征B公司税款：(500+100)×30%-20=160(万元)

第二步：

A公司收到股息所负担的乙国和丙国税款：

(160+20)×﹛252÷[(500+100)-(160+20)]﹜=108(万元)

A公司收到股息的抵免限额：252÷(1-30%)×25%=90(万元)

可抵免额：90万元

甲国应征A公司税款[1000+252÷(1-30%)]×25%-90=250(万元)。

【7·计算题】两层抵免

国家：甲国、乙国、丙国

年度：2017年

纳税人：甲国A公司、乙国B公司(A的子公司，假设A公司100%持股)、丙国C公司(B的子公司，假设B公司100%持股)。

税率：甲国25%税率、乙国30%税率、丙国20%税率。

利润：A公司税前利润1000万元、A从B收到股息200万元;B公司税前利润500万元，B从C收到股息100万元;C公司税前利润200万元。计算甲国应征A公司税款(不考虑预提所得税)。

【答案及解析】

第一步：

B公司收到股息在丙国的实缴税款：100÷(1-20%)×20%=25(万元)

B公司收到股息的抵免限额：100÷(1-20%)×30%=37.5(万元)

B公司收到股息的可抵免额：25万元

乙国应征B公司税款：(500+125)×30%-25=162.5(万元)

第二步：

A公司收到股息所负担的乙国和丙国税款=(162.5+25)×{200÷[(500+125)-(162.5+25)]}=85.71(万元)

A公司收到股息的抵免限额=(200+85.71)×25%=71.43(万元)

可抵免额：71.43万元

甲国应征A公司税款=(1000+200+85.71)×25%-71.43=250(万元)。

【8·单选题】我国居民企业甲在境外进行了投资，相关投资架构及持股比例如下图：

2017年经营及分配状况如下：

(1)B国企业所得税税率为30%，预提所得税税率为12%，丙企业应纳税所得总额800万元，丙企业将部分税后利润按持股比例进行了分配。

(2)A国企业所得税税率为20%，预提所得税税率为10%，乙企业应纳税所得总额(该应纳税所得总额已包含投资收益还原计算的间接税款)1000万元。其中来自丙企业的投资收益100万元，按照12%的税率缴纳B国预提所得税12万元，乙企业在A国享受税收抵免后实际缴纳税款180万元，乙企业将全部税后利润按持股比例进行了分配。

(3)居民企业甲适用的企业所得税税率25%，其来自境内的应纳税所得额为2400万元。

要求：根据上述资料，回答下列问题。

(1)下列关于居民企业境外所得税额抵免的说法正确的是( )。

A.居民企业可以就其取得的境外所得直接缴纳和间接负担的境外企业所得税性质的税额进行抵免

B.居民企业可以就其取得的境外所得直接缴纳的境外企业所得税性质的税额进行抵免，间接负担的税额不能抵免

C.居民企业不可以就其取得的境外所得直接缴纳的境外企业所得税性质的税额进行抵免，间接负担的税额可以抵免

D.居民企业取得的境外所得直接缴纳的境外企业所得税性质的税额和间接负担的税额都不能抵免

【答案】A

【解析】居民企业可以就其取得的境外所得直接缴纳和间接负担的境外企业所得税性质的税额进行抵免。

(2)下列说法正确的是( )。

A.企业丙分回企业甲的投资收益适用间接抵免优惠政策

B.企业乙分回企业甲的投资收益适用间接抵免优惠政策

C.企业丙分回企业甲的投资收益不适用间接抵免优惠政策

D.企业乙分回企业甲的投资收益不适用间接抵免优惠政策

【答案】BC

【解析】

(1)企业丙分回企业甲的投资收益不适用间接抵免优惠政策的理由：

第二层：单一第一层外国企业直接持有20%以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合本条规定持股条件的外国企业间接持有总和达到20%以上股份的外国企业;

本题企业甲直接持有企业乙20%以上的股份，企业乙直接持有企业丙20%以上的股份，但企业甲间接持有企业丙股份为15%，不足20%，不能适用间接抵免的优惠政策。

(2)企业乙分回企业甲的投资收益适用间接抵免优惠政策的理由：

第一层：单一居民企业直接持有20%以上股份的外国企业;

本题境内企业甲直接持有企业乙的股份超过20%，可以适用间接抵免的优惠政策。

(3)企业乙所纳税额属于由企业甲负担的税额为( )万元。

A.50.26

B.52.15

C.192

D.96

【答案】D

【解析】企业乙的税后利润=1000-180-12=808(万元)

应由企业甲负担的税款=(180+12)×808×50%/808=96(万元)。

(4)企业甲取得来源于企业乙投资收益的抵免限额为( )万元。

A.50.26

B.52.15

C.49.87

D.125

【答案】D

【解析】企业甲取得的境外所得总额=808×50%+96=500(万元)

企业甲取得的境内外所得总额=500+2400=2900(万元)

企业甲总应纳税额=2900×25%=725(万元)

抵免限额=725×500/2900=125(万元)。

(5)企业甲境外所得税已纳税总额为( )万元。

A.50.26

B.52.15

C.49.87

D.136.4

【答案】D

【解析】企业甲境外所得税已纳税总额=96+808×50%×10%=136.4(万元)。

(6)企业甲取得来源于企业乙投资收益的实际抵免额为( )万元。

A.150

B.140

C.136.4

D.125

【答案】D

【解析】企业甲取得来源于企业乙投资收益的实际抵免额为125万元。

【解释】境外所得间接负担税额的计算(怎么抵)

本层企业所纳税额属于由一家上一层企业负担的税额=(本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额+符合规定的由本层企业间接负担的税额)×本层企业向一家上一层企业分配的股息(红利)÷本层企业所得税后利润额

本层企业向一家上一层企业分配的股息(红利)是指该层企业向上一层企业实际分配的扣缴预提所得税前的股息(红利)数额。

【9·单选题】2017年甲居民企业(经认定为高新技术企业)从境外取得应纳税所得额100万元，企业申报已在境外缴纳的企业所得税税款为20万元，因客观原因无法进行核实。后经企业申请，税务机关核准采用简易方法计算境外所得税抵免限额。该抵免限额为( )万元。

A.12.5

B.15

C.20

D.25

【答案】A

【解析】因客观原因无法真实、准确地确认应缴纳并已经实际缴纳的境外所得额的，除就该所得直接缴纳及间接负担的税款在所得来源国的实际税率低于12.5%的除外，可按境外应纳税所得额的12.5%作为抵免限额。高新技术企业，在计算境外抵免限额时，可按照15%的优惠税率计算，本题境外所得税税率为20÷100×100%=20%，高于12.5%，可以选择简易办法抵免，所以计算抵免限额=100×12.5%=12.5(万元)。

【10·多选题】根据企业所得税相关规定，下列企业取得的境外所得中，已在境外缴纳的企业所得税税款，可以从其当期应纳税额中抵免的有( )。

A.居民企业来源于中国境外的应税所得

B.非居民企业取得的与其在境内所设机构、场所有实际联系的境外应税所得

C.非居民企业取得的与其在境内所设机构、场所无实际联系的境外应税所得

D.居民企业从其直接控制的外国企业分得的股息等权益性投资所得

【答案】ABD

【解析】选项C：非居民企业来源于境外和境内所设机构无实际联系的所得，这不是我国企业所得税的征税范围，不存在在我国征税问题，更不存在抵免所得税问题。

【11·单选题】中国居民企业A投资甲国B公司，持有甲国B公司60%股权;B持有乙国C公司50%股份;C持有丙国D公司20%股份;D公司持有丁国E公司100%股份。则下列关于A企业抵免的说法正确的是( )。

A.来自甲国B公司的股息负担的税款可以抵免

B.来自乙国C公司的股息负担的税款不可以抵免

C.来自丙国D公司的股息负担的税款可以抵免

D.来自丁国E公司的股息负担的税款可以抵免

【答案】A

【12·计算题】多层持股条件的综合判定

中国居民企业A分别控股了四家公司甲国B1、甲国B2、乙国B3、乙国B4，持股比例分别为50%、50%、100%、100%;

B1持有丙国C1公司30%股份，B2持有丙国C2公司50%股份，B3持有丁国C3公司50%股份，B4持有丁国C4公司50%股份;

C1、C2、C3、C4分别持有戊国D公司20%、40%、25%、15%股份;

D公司持有戊国E公司100%股份。图示如下：

【答案及解析】

(1)B层各公司间接抵免持股条件的判定：

B1、B2、B3、B4公司分别直接被A公司控股50%、50%、100%、100%，均符合间接抵免第一层公司的持股条件。

(2)C层各公司间接抵免持股条件的判定：

①C1公司虽然被符合条件的上一层公司B1控股30%，但仅受居民企业A间接控股15%(50%×30%)，因此，属于不符合间接抵免持股条件的公司(但如果协定的规定为10%，则符合间接抵免条件);

②C2公司被符合条件的上一层公司B2控股50%，且被居民企业A间接控股达到25%(50%×50%)，因此，属于符合间接抵免持股条件的公司;

③C3公司被符合条件的上一层公司B3控股50%，且被居民企业A间接控股达到50%(100%×50%)，因此，属于符合间接抵免持股条件的公司;

④C4公司情形与C3公司相同，属于符合间接抵免持股条件的公司。

(3)D公司间接抵免持股条件的判定：

①虽然D公司被C1控股达到了20%，但由于C1属于不符合持股条件的公司，所以，C1对D公司的20%持股也不得再计入D公司间接抵免持股条件的范围，来源于D公司20%部分的所得的已纳税额不能进入居民企业A的抵免范畴;

②D公司被C2控股达到40%，但被A通过符合条件的B2、C2间接持股仅10%，未达到20%，因此，还不能由此判定D是否符合间接抵免条件;

③D公司被C3控股达到25%，且由A通过符合条件的B3、C3间接控股达12.5%(100%×50%×25%)，加上A通过B2、C2的间接控股10%，间接控股总和达到22.5%。因此，D公司符合间接抵免条件，其所纳税额中属于向C2和C3公司分配的65%股息所负担的部分，可进入A公司的间接抵免范畴。

④D公司被C4控股15%，虽然C4自身为符合持股条件的公司，但其对D公司的持股不符合直接控股达20%的持股条件。因此，该C4公司对D公司15%的持股，不能计入居民企业A对D公司符合条件的间接持股总和之中;同时，D公司所纳税额中属于向C4公司按其持股15%分配的股息所负担的部分，也不能进入居民企业A的间接抵免范畴。

(4)E公司间接抵免持股条件的判定：

E公司纳入A公司的间接抵免范畴

【13·多选题】不应作为可抵免境外所得税税额的情形的有( )。

A.按照境外法律及规定属于错缴或错征的境外所得税税款

B.因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息

C.按照我国《企业所得税法》及其实施条例规定，已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税税款

D.按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款

【答案】ABCD

【解析】不应作为可抵免境外所得税税额的情形：

(1)按照境外法律及规定属于错缴或错征的境外所得税税款。

(2)按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款。

(3)因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款。

(4)境外所得税纳税人或者其利害关系人从境外征税主体得到实际返还或补偿的境外所得税税款。

(5)按照我国《企业所得税法》及其实施条例规定，已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税税款。

(6)按照国务院财政、税务主管部门有关规定已经从企业境外应纳税所得额中扣除的境外所得税税款。

【14·单选题】某公司2017年度取得境内应纳税所得额120万元，取得境外投资的税后收益59.5万元。境外企业所得税税率为20%，但该企业享受税收优惠，实际税率为15%。我国与该境外企业所在国之间签署了税收协定，适用税收饶让政策。该公司2017年度在我国实际应缴纳企业所得税( )万元。

A.33.72

B.34.38

C.33.5

D.37

【答案】C

【解析】境外实纳所得税=59.5÷(1-15%)×15%=10.5(万元);视同其在境外已纳企业所得税=59.5÷(1-15%)×20%=14(万元)，境外所得抵免限额=59.5÷(1-15%)×25%=17.5(万元)，纳税时其境外所得应按境外视同已缴纳所得税额扣除，该公司2017年度在我国实际应缴纳企业所得税=[120+59.5÷(1-15%)]×25%-14=33.5(万元)。

或者，应缴纳企业所得税=120×25%+59.5÷(1-15%)×(25%-20%)=33.5(万元)。

【15·计算题】某公司2017年度取得境内应纳税所得额120万元，取得境外投资的税后收益59.5万元。境外企业所得税税率为20%，但该企业享受税收优惠，实际税率为15%。我国与该境外企业所在国之间未签署税收协定，该公司2017年度在我国实际应缴纳多少企业所得税?

【答案及解析】应缴纳企业所得税=120×25%+59.5÷(1-15%)×(25%-15%)=37(万元)。

【小结】

(1)境外税后所得换算为税前所得时，用的是在境外实际适用的税率，这个无论是否有税收协定，都是一样的;

(2)①有税收协定的时候，抵免时适用的境外税率，是法定的税率(名义税率);

②没有税收协定的，抵免时适用的是在境外实际征税的税率。

【16·多选题】中国居民企业股东能够提供资料证明其控制的外国企业满足以下条件之一的，可免于将外国企业不作分配或减少分配的利润视同股息分配额，计入中国居民企业股东的当期所得。以下属于相关条件的有( )。

A.设立在国家税务总局指定的非低税率国家

B.主要取得消极经营活动所得

C.年度利润总额低于5000万元人民币

D.年度利润总额低于500万元人民币

【答案】AD

【解析】中国居民企业股东能够提供资料证明其控制的外国企业满足以下条件之一的，可免于将外国企业不作分配或减少分配的利润视同股息分配额，计入中国居民企业股东的当期所得：

(1)设立在国家税务总局指定的非低税率国家(地区);(白名单例如美国高税率)

(2)主要取得积极经营活动所得;(积极所得)

(3)年度利润总额低于500万元人民币。

【17·多选题】A公司拥有B公司30%的股权，而B公司又拥有C公司60%的股权，C公司又拥有D公司60%的股权，D公司又拥有E公司60%的股权，则下列表述正确的有( )。

A.A公司和E公司认定为关联关系

B.A公司和E公司不具有关联关系

C.A公司真正持有E公司股份比例为6.48%

D.判断关联关系时，可以推定A公司持有E公司的股份比例远没有达到25%控股比例

【答案】AC

【解析】虽然A公司真正持有E公司股份比例为6.48%，远没有达到25%控股比例，但根据推定所有的透视法则，可以推定A公司持有E公司股份60%，达到控制标准，A公司和E公司认定为关联关系。

【18·单选题】2017年5月10日，税务机关在检查某公司的纳税申报情况过程中，发现该公司2015年的业务存在关联交易，少缴纳企业所得税30万元。该公司于2017年5月31日补缴了该税款，并报送了2015年度关联企业业务往来报告表等相关资料。对该公司补缴税款应加收利息( )万元。(假设中国人民银行公布的同期人民币贷款利率为5.5%)

A.1.22

B.1.65

C.1.89

D.2.34

【答案】B

【解析】税务机关依照规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照规定自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息。加收利息，应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算，并按一年365天折算日利率。企业依照规定提供有关资料的，可以只按规定的人民币贷款基准利率计算利息。应加收利息=30×5.5%÷365×365=1.65(万元)。

【19·多选题】企业与其关联方签署成本分摊协议，其自行分摊的成本不得税前扣除的情形包括( )。

A.不具有合理商业目的

B.不符合独立交易原则

C.没有遵循成本与收益配比原则

D.自签署成本分摊协议之日起经营期限少于20年

【答案】ABCD

【解析】企业与其关联方签署成本分摊协议，有下列情形之一的，其自行分摊的成本不得税前扣除：

(1)不具有合理商业目的和经济实质。

(2)不符合独立交易原则。

(3)没有遵循成本与收益配比原则。

(4)未按有关规定备案或准备、保存和提供有关成本分摊协议的同期资料。

(5)自签署成本分摊协议之日起经营期限少于20年。

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